Оценка эффективности специального режима налогообложения в виде ЕНВД: региональная практика
Международная
публикация
ART 85030
Авторы:
И.
Е. Медушевская, Д.
В. Родионова
И.
Е. Медушевская, Д.
В. Родионова Библиографическое описание статьи для цитирования:
Медушевская
И.
Е.,
Родионова
Д.
В. Оценка эффективности специального режима налогообложения в виде ЕНВД: региональная практика // Научно-методический электронный журнал «Концепт». –
2015. – Т. 13. – С.
146–150. – URL:
http://e-koncept.ru/2015/85030.htm.
Аннотация. Статья посвящена оценке эффективности специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для субъектов малого бизнеса. Выявлены его преимущества, доказана эффективность в сравнении с общим режимом налогообложения на примере предприятия малого бизнеса, занимающегося оптовой и розничной торговлей. Определены варианты оппортунистического поведения малых предприятий в рамках системы единого налога на вмененный доход. Приведены расчеты налоговых отчислений в бюджет при легальном ведении бизнеса и оппортунистическом поведении. Проанализирована региональная практика применения единого налога на вмененный доход на примере Пензенского региона. Дана оценка перспектив использования специального режима налогообложения в РФ.
Ключевые слова:
конкурентоспособность, пензенский регион, малый бизнес, специальный режим налогообложения, единый налог на вмененный доход, оппортунистическое поведение, легальное ведение бизнеса
Текст статьи
Родионова Дарья Вячеславовна,студентка Пензенского филиала
ФГБОУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», г. Пензаdariarodionova@bk.ru
Медушевская Инна Евгеньевна,кандидат экономических наук, доцент, доценткафедры экономики и финансов Пензенского филиала
ФГБОУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», г. Пензаiem1616@mail.ru
Оценка эффективности специального режима налогообложения в виде ЕНВД: региональная практика
Аннотация. Статья посвящена оценке эффективности специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для субъектов малого бизнеса. Выявлены его преимущества, доказана эффективность в сравнении с общим режимом налогообложения на примере предприятия малого бизнеса, занимающегося оптовой и розничной торговлей. Определены варианты оппортунистического поведения малых предприятий в рамках системы единого налога на вмененный доход. Приведены расчеты налоговых отчислений в бюджет при легальном ведении бизнеса и оппортунистическом поведении. Проанализирована региональная практика применения единого налога на вмененный доход на примере Пензенского региона. Дана оценка перспектив использования специального режима налогообложения в РФ.Ключевые слова: специальный режим налогообложения, единый налог на вмененный доход, малый бизнес, оппортунистическое поведение, легальное ведение бизнеса, конкурентоспособность, Пензенский регион.
Процесс глобализации в современном мире является одной из причин обострения конкуренции на рынке и как следствие –постоянный поиск экономическими субъектами новых способов минимизации налоговых платежей. Минимизация расходов рассматривается в экономической теории как фактор повышения конкурентоспособности фирмы. Специальный режим налогообложения (СРН) в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) можно рассматривать как легальный способ минимизации трансформационных издержек для узкого контингента налогоплательщиков, способный повысить их конкурентоспособность. Он применяется только организациями и индивидуальными предпринимателями (ИП), относящимися к субъектам малого бизнеса (так как есть ограничения по численности работников). Допускается применение СРН с другими режимами налогообложения –общей и упрощенной системами налогообложения (ОСНО, УСН). Единый налог на вмененный доход применяется для отдельных видов деятельности, прописанных в законодательстве [1, глава26.3]. К ним относятся, розничная торговля; общественное питание; бытовые, ветеринарные услуги; услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; распределение и (или) размещение рекламы; услуги по передаче во временное пользование торговых мест, земельных участков; услуги по временному размещению и проживанию; услуги по перевозке пассажиров и грузов автотранспортом; услуги стоянок. При применении ЕНВД налогоплательщики –предприятия малого бизнеса –освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость (НДС), налога на прибыль организации, налога на имущество, а индивидуальные предприниматели –от уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ), поэтомуЕНВД относят к специальному налоговому режиму. Суть СРН в виде ЕНВД состоит в том, что налог взимается не с фактически полученного дохода, а с вмененного дохода, установленного Налоговым Кодексом РФ для каждого вида деятельности. Именно в этом кроется основное преимущество ЕНВД для малых предприятий –это фиксированная, предсказуемая и стабильная налоговая нагрузка. С 2013 года ЕНВД стал добровольным режимом налогообложения. Впервые в российской практике налогообложения налогоплательщику предоставлены экономический выбор и свобода, обеспечивая тем самым конкуренцию специальныхналоговых режимов для субъектов малого бизнеса. Для перехода на специальный режим налогообложения в виде ЕНВД необходимо:1)
чтобы малое предприятие или индивидуальный предприниматель соответствовали ряду условий:–деятельность не осуществляется в рамках договора простого товарищества и доверительного договора;–не оказываются услуги по сдаче в аренду автозаправочных и автогазозаправочных станций;–сотрудников в штате не более 100 человек;2)налоговый режим должен быть введен на территории муниципального образования [5], в нормативном правовом акте упомянут осуществляемый вид деятельности.Однако, для юридических лиц определены и дополнительные условия:–налогоплательщик не должен относиться к категории «крупнейших»;–не является учреждением образования, здравоохранения и социального обеспечения в части деятельности и по оказанию услуг общественного питания;–доля участия других юридических лиц не более 25%.Единый налог на вмененный доход довольно прост в расчете, что является его дополнительным преимуществом перед другими налоговыми режимами. Расчет ЕНВД осуществляется по следующей формуле:(БД × К1 × К2 (ФП1 + ФП2+ ФП3)) × 15%, гдеБД –базовая доходность, определенная законодательством;К1 –корректирующий коэффициент, устанавливается Правительством, зависит от изменения ценовой политики[2];К2 – корректирующий коэффициент, устанавливается органами местного самоуправления, зависит от особенностей вида деятельности;ФП1, ФП2, ФП3 –величина физического показателя за 1,2,3, месяц налогового периода соответственно. Площадь торгового места, количество работников, количество машин и т.д. –физические показатели;15 % –ставка налога.В соответствии сп.2ст.346.32.НК РФ, налогоплательщикиЕНВД имеют право уменьшить сумму исчисленного налога на сумму взносов и пособий, уплаченных в пользу работника (сумма данного уменьшения должна быть не более 50% от суммы исчисленного налога); на сумму уплаченных за индивидуального предпринимателя фиксированных взносов в ПФ РФ (уменьшает без ограничений). При наличии работников, сумму, уплаченных фиксированных взносов в ПФ РФ за индивидуального предпринимателя нельзя суммировать с уплаченными взносами и пособиями в пользу работников. Таким образом, снижение величины единого налога на взносы на все виды обязательного страхования, на взносы по договорам добровольного личного страхования в пользу работников, а также частично на расходы по временной нетрудоспособности –еще одно неоспоримое преимущество СНР в виде ЕНВД.Для выявления эффективности системы налогообложения ЕНВД рассчитаем и сравним налоговые расходы за 20112013 года при применении ЕНВД и при применении ОСНО, если бы организация осуществила реализацию проданной продукции оптом и уплачивала бы НДС. Расчеты произведены на примере малого предприятия –ООО «СпектрСтрой», осуществляющего оптовую и розничную торговлю строительными материалами. Таблица 1Сравнение ОСНО и ЕНВД на примере ООО «СпектрСтрой»
за 20112013 гг., тыс. руб.
Из таблицы 1 видно, что при равных объемах реализованной продукции и при одинаковых расходах, суммы налогов, уплачиваемых при общей системе налогообложения и специальном режиме налогообложения в виде ЕНВД, различны. Так, в 2011 году, если бы организация применяла ОСНО, то расходы по уплате налогов увеличились практически в 11 раз. В 2012 году доходы и расходы, полученные при реализации, снизились по сравнение с 2011 годом, что привело к снижению суммы налогов, уплачиваемых при ОСНО. В 2012 году повысился коэффициент К1[3], используемый при расчете суммы налога ЕНВД, что привело к повышению суммы налога, исчисленного к уплате в бюджет. Но, несмотря на вышеизложенное, сумма налогов, уплаченных при применении ОСНО в 9 раз превысила сумму единого налога на вмененный доход. В 2013 году также наблюдается рост коэффициента К1[4], что является причиной роста суммы единого налога на вмененный доход. Выручка от продаж (без НДС) снижается, расходы организации повышаются по сравнению с 2012 годом, в результате этого налоговая база для расчета налога на прибыль организации снижается, что приводит к значительному снижению суммы налога, исчисленного к уплате в бюджет. За счет НДС сумма единого налога на вмененный доход в 2013 году ниже в 7 раза суммы налогов, уплачиваемыхпри применении организацией общей системы налогообложения. На практике при использовании специального режима налогообложения чистая прибыль в 2011 г. составила 333 тыс. руб., в 2012 г. 285 тыс. руб., однако при применении общей системы налогообложения в2011–2012 гг. прибыль бы составила 90 тыс. руб. и 66 тыс. руб. соответственно. В 2013 году общая сумма налогов превысила сумму прибыли до налогообложения, если бы организация Показатель2011 год2012 год2013 годОСНОЕНВДОСНОЕНВДОСНОЕНВД1.Выручка4119411939393939626337612. Расходы, в том числе3762376236283628368536852.1. Себестоимость продаж3031303129222922271727172.2. Коммерческие расходы
694694
2.3. Управленческие расходы717717
9569562.4. Прочие расходы1414121212123. Прибыль до налогообложения35735731131176764. Налоги, из них:–налог на имущество;–налог на прибыль;–НДС267 0,22 71 196 24245 0,176 62 183 26203 0,154 15 188 285. Чистая прибыль903336628512748применяла ОСНО при реализации данной продукции, а в 2013 году был бы убыток 127 тыс.руб. Данные расчеты доказывают эффективность специального налогового режима ЕНВД. Режим в виде ЕНВД значительно снижает налоговую нагрузку, высвобождает дополнительные финансовые ресурсы для развития. Но, несмотря на выявленные преимущества применения данного режима для малых предприятий и его эффективность по сравнению с общим режимом налогообложения, отметим, что данный экономический институт несовершенен вследствие несовершенства самого налогового законодательства. основным недостатком системы ЕНВД признается полное отсутствие информации о фактически полученных доходах и, как следствие, об уровне их изъятия.В современных условиях экономический субъект склонен к оппортунистическому поведению для получения собственной выгоды [6]. Возможно оппортунистическое поведение предпринимателей, применение ими коррупционных схем укрытия или занижения налоговых платежей.Оппортунистическое поведение –это поведение субъекта, преследующего собственные интересы, сопровождается проявлениями коварства и обмана [7, с. 293]. В результате такого поведения возникают трансакционные издержки, а именно потери, связанные с нарушениями партнерами условий сделки [8].В ходе исследования были выявлены, по крайней мере, три варианта оппортунистического поведения:1)найм работниковбез заключения договорных отношений;2)уменьшение торговых площадей;3)сокрытие дополнительных торговых точек.Мотивом оппортунистического поведения, является то, что ИП имеют право уменьшить налог на сумму уплаченных фиксированных взносов в Пенсионный Фонд РФ без ограничений, следствие чего –прием работников без оформления договорных отношений. Например, индивидуальный предприниматель Иванова А.В., имеет торговую точку 10 квадратных метров в третьей территориальной зоне г. Пензы. Рассчитаем сумму ЕНВД [5]:(1800 × 1,672 × 0,55 × (10+10+10)) × 15% = 7449,00 руб.Так, если официально индивидуальный предприниматель не нанимает работников, то уплаченные фиксированные платежи в Пенсионный Фонд РФ составили 5181,88 ≈ 5182,00 руб., итого 7449,00 –5182,00 = 2267,00 (руб.) –сумма к уплате в бюджет.Теперь подсчитаем расходы перед бюджетом, если официально трудоустроен хотя бы один работник.1.МРОТ в 2014 году составил5 554,00 руб., сумма взносов уплаченных:(5 554,00 × 30,2%) ×3 = 5031,93 ≈ 5032,00 руб.;2.Фиксированные взносы за самого индивидуального предпринимателя 5182,00 рублей.В данном случае уменьшить сумму ЕНВД налогоплательщик имеет право лишь на 50 %, итого налог к уплате составит 3725,00 рублей. Данные сведены в таблицу 2.Таблица 2 Сравнение объема обязательств перед бюджетом в 2х вариантах ведения бизнеса, руб.ПоказателиОппортунистическое поведениеЛегальное введение бизнесаЕНВД2267,003725,00Фиксированные взносы в ПФ РФ5182,005182,00Взносы в ПФ РФ и ФСС РФза работника–5032,00Итого7449,0013939,00Сделаем вывод: объем налоговых и социальных обязательств перед бюджетом при легальном ведении бизнеса выше практически в 2 раза, поэтому индивидуальному предпринимателю выгоднее вести себя оппортунистически, заплатив лишь 7449,00 рублей (5182,00 фиксированные взносы в ПФ РФ, 2267,00 рублей –сам налог) и не проводить официально работника, т.к. в этом случае и сумма ЕНВД и сумма платежей в бюджеты выше. Как показывает практика, проверки к таким «мелким» индивидуальным предпринимателем приходятредко, торговая площадь позволяет скрыть одного работника. Второй пример оппортунистического поведения вследствие несовершенства законодательства: «крупные» индивидуальные предприниматели, состоящие на учете ЕНВД, официально проводящие только то число работников, сколько нужно, чтобы «уместиться» в 50 % ЕНВД. На наш взгляд, если бы организации было позволено уменьшать налог без указанных ограничений, это была бы прекрасная стимуляция для официального приема в штат работников. Средства,недополученные за счет этой реформы, восстановились бы от уплаты НДФЛ за принятых работников.Скрытие работников, лишь один из примеров оппортунизма, которые приводят к коррупционному поведению. Еще одно из распространенных налоговых нарушений –уменьшение площадей и количества торговых точек. Пример тому, реализация товара на городском рынке. Продавцы, имея, например три торговых точки, при расчете налога ЕНВД показывают 12, в декларации ЕНВД указывается адрес местонахождения, но не номер торговой точки, при проверке это трудно выяснить, так как обычно торговые точки удалены друг от друга. При заключении договоров аренды, прописанная общая площадь делится на подпункты, где при определенной договоренности с арендодателем, площадь, предназначенная непосредственно для совершения деятельности, уменьшают. В ресторанах и кафе, существуют «сезонные» площади, распространенный пример тому летние домики, в летнее время налог уплачивается полностью, а зимой, обычно, эти домики продолжают работать, но не показываются при расчете налога. Так же уменьшение фактической площади в розничной торговле, количества единиц автомобилей в автотранспортных услугах и т.п. происходят по причине стремления малых предприятий и индивидуальных предпринимателей уместиться в институциональные рамки (площадь не более 150 кв.м., не более 20 единиц автомобилей и т.д.) и остаться плательщиком ЕНВД.В Правительстве РФ был поставлен вопрос об отмене ЕНВД. Первоначально отмена специального режима налогообложения для малых предприятий планировалась на 2013–2014 гг. Однако в настоящее время отмена единого налога на вмененный доход перенесена на 2018 год. Данная отсрочка отмены ЕНВД связана с тем, что малый бизнес в РФ еще не окреп и не является локомотивом эффективного развития российской экономики, а данный режим налогообложения высвобождает необходимые для развития финансовые ресурсы. К тому же малый бизнес производит значительный объем товаров и услуг, необходимый для удовлетворения общественных потребностей и остро нуждается в государственной поддержке. Специальный режим в виде ЕНВД оказался эффективным лишь для одной стороны взаимоотношений –самих плательщиков налога. Однако государству в лице налоговой службы на практике трудно осуществлять контроль над плательщиками ЕНВД. Однако в целом, опыт применения ЕНВД показал, что создается благоприятный налоговый климат, выводятся из тени «мелкие» предприниматели, контроль за деятельностью которых сложен и малоэффективен [11]. Так, например, в Пензенском регионе треть регионального валового продукта создается малым бизнесом, поэтому региональные власти заинтересованы в их продуктивной работе.Таблица 3Сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате, по Пензенской области за 20112013 гг., тыс.руб.Год Всего в том числеорганизациямииндивидуальными предпринимателями201154876413713841162620126928721581605347122013591920157085434835
Таблица 4 Количество налогоплательщиков, представивших налоговые декларации поединому налогу на вмененный доход для отдельных видов, по Пензенской области за 20112013 гг., ед./чел.Год Всего в том числеорганизациииндивидуальные предприниматели201133446414329303201233376411329263201329431374125690
Анализ данных таблиц 3 и 4 показал, что по итогам 2011 года сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате, по Пензенской области составила 548764 тыс.руб., в том числе 137138 тыс. руб. от организаций, 411626 тыс.руб. –обязательства ИП, при этом в 2011 году насчитывалось 4143 организации,применяющие ЕНВД и 29303 индивидуальных предпринимателей [9]. В 2012 году в Пензенской области уровень количества организаций и ИП, применяющих специальный режим налогообложения остался практически неизменным, на 0,72 % уменьшилось количество организаций и на 0,14 % уменьшилось количество индивидуальных предпринимателей. Но сумма налога ЕНВД, подлежащая уплате за 2012 год, увеличилась на 26 %. В 2013 году, когда ЕНВД стал добровольным, сократилось число налогоплательщиков ЕНВД по сравнению с 2011 годом не более, чем на 10%, причем большее сокращение произошло за счет уменьшения индивидуальных предпринимателей, выбравших данный специальный режим налогообложения. По данным Росстата, массовый отток предпринимателей в неформальный сектор произошел в первой половине 2013 года, их число сократилось до уровня 2007 года. Эта негативная тенденция повлияла на замедление темпов экономического роста в РФ.Снижение количества индивидуальных предпринимателей, применяющих ЕНВД в 2013 году, связано в большей степени с прекращением деятельности изза резкого увеличения суммы фиксированных взносов в ПФ РФ.В 2013 году сократились и налоговые начисления, в то время как в 2012 году они были максимальными за рассматриваемый трехлетний период. Установлено, что сокращаются налоговые поступления в бюджет от ЕНВД посравнению с ОСНО и УСН. Альтернативой плательщикам ЕНВД была разработана патентная система налогообложения [1, глава 26.5], которая также относится к специальному налоговому режиму. В настоящее время в Пензенском регионе практически не применяется на практике. Так, в 2013 году по Пензенской области было выдано всего 162 патента на право применения патентной системы налогообложения, а по состоянию на 01.07.2014 года зарегистрировано только 127 индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения [9].Основные причины в ограничениях: только для индивидуальных предпринимателей при условии, что численность наемных работников не более 15 человек, площадь торгового места для розничной торговли не более 50 кв. м., ограничения видов деятельности, услуги по мойке автомобилей, автостоянок, общественного питания на патентную систему налогообложения не переводятся и др.). К тому же данная система налогообложения с ее преимуществами для отдельных индивидуальных предпринимателей (например, арендодателей квартир) недостаточно освещена в СМИ. Проведенные исследования показали, что применение системы ЕНВД более выгодно, чем патентная система при оказании населению, например, парикмахерских услуг [10], однако сами налогоплательщики слабоосведомленыо преимуществах этой системы.На наш взгляд, полностью отменять ЕНВД нецелесообразно, возможно ввести ограничения, которые позволят ввести данный режим вновь созданным малым предприятия и индивидуальным предпринимателям, которые остро нуждаются в финансовых средствах для развития своего бизнеса, именно специальный налоговый режим в виде ЕНВД предоставляет такие возможности субъектам малого бизнеса так остро нуждающимся в государственной поддержке, значительно снижая их налоговую нагрузку. Считаем, что до 2018 г. необходимо усовершенствовать налоговую систему РФ в целом, разработать новации в налоговом законодательстве, пресекающие возможность оппортунистического поведения налогоплательщиков, повысить налоговую культуру российских граждан, создать эффективную информационную систему и систему консультирования экономических субъектов, прежде всего субъектов малого бизнеса, по вопросам налогообложения, повысить эффективность института доверия государству и в частности налоговым органам со стороны налогоплательщиков. Все это позволит создать систему налогообложения субъектов малого бизнеса на базе ЕНВД, способной стать эффективной основой как для развития малого предпринимательства, так и местных бюджетов.
Ссылки на источники1.Налоговый кодекс РФ(часть вторая).Глава 26.3. «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».2.Приказ Минэкономразвития РФ от 27.10.2010 N 519 «Об установлении коэффициентадефлятора К1 на 2011 год»3.Приказ Минэкономразвития РФ от 01.11.2011 N 612 «Об установлении коэффициентадефлятора К1 на 2012 год»4.
Приказ Минэкономразвития РФ от 31.10.2012 N 519 «Об установлении коэффициентадефлятора К1 на 2013 год»5.Решение Пензенской городской Думы от 25.11.2005 №24016/4 «О введении в действие на территории города Пензы системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» (с изменениями от 19.06.2014 г.).6.Медушевская, И. Е. История экономических учений. Практикум [Электронный ресурс]: учебное пособие/ Медушевская И. Е., Скворцова В. А. –Электрон. текстовые данные. –Саратов: Вузовское образование, 2014. –313 с. –Режим доступа: http// www.iprbookshop.ru/19287. –ЭБС «IPRbooks».7.Скворцова, В. А. Микроэкономика: учеб. пособие / В. А. Скворцова, И. Е. Медушевская, А. О. Скворцов под ред. д.э.н., проф. В. А. Скворцовой.–Пенза : Издво ПГУ, 2014. Серия «Экономическая аудитория».8.Воробьева, В. В. Трансакционные издержки государственных закупок для нужд высшей школы (на примере пензенского вуза) / В. В. Воробьева, И. Е. Медушевская // Концепт. –2014. –№ 11 (ноябрь). –ART 14316. –0,4 п. л. –URL: http://ekoncept.ru/2014/14316.htm. –Гос. рег. Эл № ФС 7749965. –ISSN 2304120X. –[Дата обращения 27.11.2014].9.Официальный сайт Федеральной налоговой службы –URL: http://www.nalog.ru/rn58. –[Дата обращения 15.11.2014].10.Метелев, С. Е. Новая патентная система –выбор за предпринимателем / С. Е. Метелев, Г. С. Купбаева // Налоги и финансовое право. –2013. –№ 3. –С. 175–185.11.Малис, Н. И. Налоговый потенциал специальных налоговых режимов / Н. И. Малис // Финансовый журнал. –2013. –№ 1. –С. 73–80.
ФГБОУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», г. Пензаdariarodionova@bk.ru
Медушевская Инна Евгеньевна,кандидат экономических наук, доцент, доценткафедры экономики и финансов Пензенского филиала
ФГБОУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», г. Пензаiem1616@mail.ru
Оценка эффективности специального режима налогообложения в виде ЕНВД: региональная практика
Аннотация. Статья посвящена оценке эффективности специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для субъектов малого бизнеса. Выявлены его преимущества, доказана эффективность в сравнении с общим режимом налогообложения на примере предприятия малого бизнеса, занимающегося оптовой и розничной торговлей. Определены варианты оппортунистического поведения малых предприятий в рамках системы единого налога на вмененный доход. Приведены расчеты налоговых отчислений в бюджет при легальном ведении бизнеса и оппортунистическом поведении. Проанализирована региональная практика применения единого налога на вмененный доход на примере Пензенского региона. Дана оценка перспектив использования специального режима налогообложения в РФ.Ключевые слова: специальный режим налогообложения, единый налог на вмененный доход, малый бизнес, оппортунистическое поведение, легальное ведение бизнеса, конкурентоспособность, Пензенский регион.
Процесс глобализации в современном мире является одной из причин обострения конкуренции на рынке и как следствие –постоянный поиск экономическими субъектами новых способов минимизации налоговых платежей. Минимизация расходов рассматривается в экономической теории как фактор повышения конкурентоспособности фирмы. Специальный режим налогообложения (СРН) в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) можно рассматривать как легальный способ минимизации трансформационных издержек для узкого контингента налогоплательщиков, способный повысить их конкурентоспособность. Он применяется только организациями и индивидуальными предпринимателями (ИП), относящимися к субъектам малого бизнеса (так как есть ограничения по численности работников). Допускается применение СРН с другими режимами налогообложения –общей и упрощенной системами налогообложения (ОСНО, УСН). Единый налог на вмененный доход применяется для отдельных видов деятельности, прописанных в законодательстве [1, глава26.3]. К ним относятся, розничная торговля; общественное питание; бытовые, ветеринарные услуги; услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств; распределение и (или) размещение рекламы; услуги по передаче во временное пользование торговых мест, земельных участков; услуги по временному размещению и проживанию; услуги по перевозке пассажиров и грузов автотранспортом; услуги стоянок. При применении ЕНВД налогоплательщики –предприятия малого бизнеса –освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость (НДС), налога на прибыль организации, налога на имущество, а индивидуальные предприниматели –от уплаты налога на доходы физических лиц (НДФЛ), поэтомуЕНВД относят к специальному налоговому режиму. Суть СРН в виде ЕНВД состоит в том, что налог взимается не с фактически полученного дохода, а с вмененного дохода, установленного Налоговым Кодексом РФ для каждого вида деятельности. Именно в этом кроется основное преимущество ЕНВД для малых предприятий –это фиксированная, предсказуемая и стабильная налоговая нагрузка. С 2013 года ЕНВД стал добровольным режимом налогообложения. Впервые в российской практике налогообложения налогоплательщику предоставлены экономический выбор и свобода, обеспечивая тем самым конкуренцию специальныхналоговых режимов для субъектов малого бизнеса. Для перехода на специальный режим налогообложения в виде ЕНВД необходимо:1)
чтобы малое предприятие или индивидуальный предприниматель соответствовали ряду условий:–деятельность не осуществляется в рамках договора простого товарищества и доверительного договора;–не оказываются услуги по сдаче в аренду автозаправочных и автогазозаправочных станций;–сотрудников в штате не более 100 человек;2)налоговый режим должен быть введен на территории муниципального образования [5], в нормативном правовом акте упомянут осуществляемый вид деятельности.Однако, для юридических лиц определены и дополнительные условия:–налогоплательщик не должен относиться к категории «крупнейших»;–не является учреждением образования, здравоохранения и социального обеспечения в части деятельности и по оказанию услуг общественного питания;–доля участия других юридических лиц не более 25%.Единый налог на вмененный доход довольно прост в расчете, что является его дополнительным преимуществом перед другими налоговыми режимами. Расчет ЕНВД осуществляется по следующей формуле:(БД × К1 × К2 (ФП1 + ФП2+ ФП3)) × 15%, гдеБД –базовая доходность, определенная законодательством;К1 –корректирующий коэффициент, устанавливается Правительством, зависит от изменения ценовой политики[2];К2 – корректирующий коэффициент, устанавливается органами местного самоуправления, зависит от особенностей вида деятельности;ФП1, ФП2, ФП3 –величина физического показателя за 1,2,3, месяц налогового периода соответственно. Площадь торгового места, количество работников, количество машин и т.д. –физические показатели;15 % –ставка налога.В соответствии сп.2ст.346.32.НК РФ, налогоплательщикиЕНВД имеют право уменьшить сумму исчисленного налога на сумму взносов и пособий, уплаченных в пользу работника (сумма данного уменьшения должна быть не более 50% от суммы исчисленного налога); на сумму уплаченных за индивидуального предпринимателя фиксированных взносов в ПФ РФ (уменьшает без ограничений). При наличии работников, сумму, уплаченных фиксированных взносов в ПФ РФ за индивидуального предпринимателя нельзя суммировать с уплаченными взносами и пособиями в пользу работников. Таким образом, снижение величины единого налога на взносы на все виды обязательного страхования, на взносы по договорам добровольного личного страхования в пользу работников, а также частично на расходы по временной нетрудоспособности –еще одно неоспоримое преимущество СНР в виде ЕНВД.Для выявления эффективности системы налогообложения ЕНВД рассчитаем и сравним налоговые расходы за 20112013 года при применении ЕНВД и при применении ОСНО, если бы организация осуществила реализацию проданной продукции оптом и уплачивала бы НДС. Расчеты произведены на примере малого предприятия –ООО «СпектрСтрой», осуществляющего оптовую и розничную торговлю строительными материалами. Таблица 1Сравнение ОСНО и ЕНВД на примере ООО «СпектрСтрой»
за 20112013 гг., тыс. руб.
Из таблицы 1 видно, что при равных объемах реализованной продукции и при одинаковых расходах, суммы налогов, уплачиваемых при общей системе налогообложения и специальном режиме налогообложения в виде ЕНВД, различны. Так, в 2011 году, если бы организация применяла ОСНО, то расходы по уплате налогов увеличились практически в 11 раз. В 2012 году доходы и расходы, полученные при реализации, снизились по сравнение с 2011 годом, что привело к снижению суммы налогов, уплачиваемых при ОСНО. В 2012 году повысился коэффициент К1[3], используемый при расчете суммы налога ЕНВД, что привело к повышению суммы налога, исчисленного к уплате в бюджет. Но, несмотря на вышеизложенное, сумма налогов, уплаченных при применении ОСНО в 9 раз превысила сумму единого налога на вмененный доход. В 2013 году также наблюдается рост коэффициента К1[4], что является причиной роста суммы единого налога на вмененный доход. Выручка от продаж (без НДС) снижается, расходы организации повышаются по сравнению с 2012 годом, в результате этого налоговая база для расчета налога на прибыль организации снижается, что приводит к значительному снижению суммы налога, исчисленного к уплате в бюджет. За счет НДС сумма единого налога на вмененный доход в 2013 году ниже в 7 раза суммы налогов, уплачиваемыхпри применении организацией общей системы налогообложения. На практике при использовании специального режима налогообложения чистая прибыль в 2011 г. составила 333 тыс. руб., в 2012 г. 285 тыс. руб., однако при применении общей системы налогообложения в2011–2012 гг. прибыль бы составила 90 тыс. руб. и 66 тыс. руб. соответственно. В 2013 году общая сумма налогов превысила сумму прибыли до налогообложения, если бы организация Показатель2011 год2012 год2013 годОСНОЕНВДОСНОЕНВДОСНОЕНВД1.Выручка4119411939393939626337612. Расходы, в том числе3762376236283628368536852.1. Себестоимость продаж3031303129222922271727172.2. Коммерческие расходы
694694
2.3. Управленческие расходы717717
9569562.4. Прочие расходы1414121212123. Прибыль до налогообложения35735731131176764. Налоги, из них:–налог на имущество;–налог на прибыль;–НДС267 0,22 71 196 24245 0,176 62 183 26203 0,154 15 188 285. Чистая прибыль903336628512748применяла ОСНО при реализации данной продукции, а в 2013 году был бы убыток 127 тыс.руб. Данные расчеты доказывают эффективность специального налогового режима ЕНВД. Режим в виде ЕНВД значительно снижает налоговую нагрузку, высвобождает дополнительные финансовые ресурсы для развития. Но, несмотря на выявленные преимущества применения данного режима для малых предприятий и его эффективность по сравнению с общим режимом налогообложения, отметим, что данный экономический институт несовершенен вследствие несовершенства самого налогового законодательства. основным недостатком системы ЕНВД признается полное отсутствие информации о фактически полученных доходах и, как следствие, об уровне их изъятия.В современных условиях экономический субъект склонен к оппортунистическому поведению для получения собственной выгоды [6]. Возможно оппортунистическое поведение предпринимателей, применение ими коррупционных схем укрытия или занижения налоговых платежей.Оппортунистическое поведение –это поведение субъекта, преследующего собственные интересы, сопровождается проявлениями коварства и обмана [7, с. 293]. В результате такого поведения возникают трансакционные издержки, а именно потери, связанные с нарушениями партнерами условий сделки [8].В ходе исследования были выявлены, по крайней мере, три варианта оппортунистического поведения:1)найм работниковбез заключения договорных отношений;2)уменьшение торговых площадей;3)сокрытие дополнительных торговых точек.Мотивом оппортунистического поведения, является то, что ИП имеют право уменьшить налог на сумму уплаченных фиксированных взносов в Пенсионный Фонд РФ без ограничений, следствие чего –прием работников без оформления договорных отношений. Например, индивидуальный предприниматель Иванова А.В., имеет торговую точку 10 квадратных метров в третьей территориальной зоне г. Пензы. Рассчитаем сумму ЕНВД [5]:(1800 × 1,672 × 0,55 × (10+10+10)) × 15% = 7449,00 руб.Так, если официально индивидуальный предприниматель не нанимает работников, то уплаченные фиксированные платежи в Пенсионный Фонд РФ составили 5181,88 ≈ 5182,00 руб., итого 7449,00 –5182,00 = 2267,00 (руб.) –сумма к уплате в бюджет.Теперь подсчитаем расходы перед бюджетом, если официально трудоустроен хотя бы один работник.1.МРОТ в 2014 году составил5 554,00 руб., сумма взносов уплаченных:(5 554,00 × 30,2%) ×3 = 5031,93 ≈ 5032,00 руб.;2.Фиксированные взносы за самого индивидуального предпринимателя 5182,00 рублей.В данном случае уменьшить сумму ЕНВД налогоплательщик имеет право лишь на 50 %, итого налог к уплате составит 3725,00 рублей. Данные сведены в таблицу 2.Таблица 2 Сравнение объема обязательств перед бюджетом в 2х вариантах ведения бизнеса, руб.ПоказателиОппортунистическое поведениеЛегальное введение бизнесаЕНВД2267,003725,00Фиксированные взносы в ПФ РФ5182,005182,00Взносы в ПФ РФ и ФСС РФза работника–5032,00Итого7449,0013939,00Сделаем вывод: объем налоговых и социальных обязательств перед бюджетом при легальном ведении бизнеса выше практически в 2 раза, поэтому индивидуальному предпринимателю выгоднее вести себя оппортунистически, заплатив лишь 7449,00 рублей (5182,00 фиксированные взносы в ПФ РФ, 2267,00 рублей –сам налог) и не проводить официально работника, т.к. в этом случае и сумма ЕНВД и сумма платежей в бюджеты выше. Как показывает практика, проверки к таким «мелким» индивидуальным предпринимателем приходятредко, торговая площадь позволяет скрыть одного работника. Второй пример оппортунистического поведения вследствие несовершенства законодательства: «крупные» индивидуальные предприниматели, состоящие на учете ЕНВД, официально проводящие только то число работников, сколько нужно, чтобы «уместиться» в 50 % ЕНВД. На наш взгляд, если бы организации было позволено уменьшать налог без указанных ограничений, это была бы прекрасная стимуляция для официального приема в штат работников. Средства,недополученные за счет этой реформы, восстановились бы от уплаты НДФЛ за принятых работников.Скрытие работников, лишь один из примеров оппортунизма, которые приводят к коррупционному поведению. Еще одно из распространенных налоговых нарушений –уменьшение площадей и количества торговых точек. Пример тому, реализация товара на городском рынке. Продавцы, имея, например три торговых точки, при расчете налога ЕНВД показывают 12, в декларации ЕНВД указывается адрес местонахождения, но не номер торговой точки, при проверке это трудно выяснить, так как обычно торговые точки удалены друг от друга. При заключении договоров аренды, прописанная общая площадь делится на подпункты, где при определенной договоренности с арендодателем, площадь, предназначенная непосредственно для совершения деятельности, уменьшают. В ресторанах и кафе, существуют «сезонные» площади, распространенный пример тому летние домики, в летнее время налог уплачивается полностью, а зимой, обычно, эти домики продолжают работать, но не показываются при расчете налога. Так же уменьшение фактической площади в розничной торговле, количества единиц автомобилей в автотранспортных услугах и т.п. происходят по причине стремления малых предприятий и индивидуальных предпринимателей уместиться в институциональные рамки (площадь не более 150 кв.м., не более 20 единиц автомобилей и т.д.) и остаться плательщиком ЕНВД.В Правительстве РФ был поставлен вопрос об отмене ЕНВД. Первоначально отмена специального режима налогообложения для малых предприятий планировалась на 2013–2014 гг. Однако в настоящее время отмена единого налога на вмененный доход перенесена на 2018 год. Данная отсрочка отмены ЕНВД связана с тем, что малый бизнес в РФ еще не окреп и не является локомотивом эффективного развития российской экономики, а данный режим налогообложения высвобождает необходимые для развития финансовые ресурсы. К тому же малый бизнес производит значительный объем товаров и услуг, необходимый для удовлетворения общественных потребностей и остро нуждается в государственной поддержке. Специальный режим в виде ЕНВД оказался эффективным лишь для одной стороны взаимоотношений –самих плательщиков налога. Однако государству в лице налоговой службы на практике трудно осуществлять контроль над плательщиками ЕНВД. Однако в целом, опыт применения ЕНВД показал, что создается благоприятный налоговый климат, выводятся из тени «мелкие» предприниматели, контроль за деятельностью которых сложен и малоэффективен [11]. Так, например, в Пензенском регионе треть регионального валового продукта создается малым бизнесом, поэтому региональные власти заинтересованы в их продуктивной работе.Таблица 3Сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате, по Пензенской области за 20112013 гг., тыс.руб.Год Всего в том числеорганизациямииндивидуальными предпринимателями201154876413713841162620126928721581605347122013591920157085434835
Таблица 4 Количество налогоплательщиков, представивших налоговые декларации поединому налогу на вмененный доход для отдельных видов, по Пензенской области за 20112013 гг., ед./чел.Год Всего в том числеорганизациииндивидуальные предприниматели201133446414329303201233376411329263201329431374125690
Анализ данных таблиц 3 и 4 показал, что по итогам 2011 года сумма единого налога на вмененный доход, подлежащая уплате, по Пензенской области составила 548764 тыс.руб., в том числе 137138 тыс. руб. от организаций, 411626 тыс.руб. –обязательства ИП, при этом в 2011 году насчитывалось 4143 организации,применяющие ЕНВД и 29303 индивидуальных предпринимателей [9]. В 2012 году в Пензенской области уровень количества организаций и ИП, применяющих специальный режим налогообложения остался практически неизменным, на 0,72 % уменьшилось количество организаций и на 0,14 % уменьшилось количество индивидуальных предпринимателей. Но сумма налога ЕНВД, подлежащая уплате за 2012 год, увеличилась на 26 %. В 2013 году, когда ЕНВД стал добровольным, сократилось число налогоплательщиков ЕНВД по сравнению с 2011 годом не более, чем на 10%, причем большее сокращение произошло за счет уменьшения индивидуальных предпринимателей, выбравших данный специальный режим налогообложения. По данным Росстата, массовый отток предпринимателей в неформальный сектор произошел в первой половине 2013 года, их число сократилось до уровня 2007 года. Эта негативная тенденция повлияла на замедление темпов экономического роста в РФ.Снижение количества индивидуальных предпринимателей, применяющих ЕНВД в 2013 году, связано в большей степени с прекращением деятельности изза резкого увеличения суммы фиксированных взносов в ПФ РФ.В 2013 году сократились и налоговые начисления, в то время как в 2012 году они были максимальными за рассматриваемый трехлетний период. Установлено, что сокращаются налоговые поступления в бюджет от ЕНВД посравнению с ОСНО и УСН. Альтернативой плательщикам ЕНВД была разработана патентная система налогообложения [1, глава 26.5], которая также относится к специальному налоговому режиму. В настоящее время в Пензенском регионе практически не применяется на практике. Так, в 2013 году по Пензенской области было выдано всего 162 патента на право применения патентной системы налогообложения, а по состоянию на 01.07.2014 года зарегистрировано только 127 индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения [9].Основные причины в ограничениях: только для индивидуальных предпринимателей при условии, что численность наемных работников не более 15 человек, площадь торгового места для розничной торговли не более 50 кв. м., ограничения видов деятельности, услуги по мойке автомобилей, автостоянок, общественного питания на патентную систему налогообложения не переводятся и др.). К тому же данная система налогообложения с ее преимуществами для отдельных индивидуальных предпринимателей (например, арендодателей квартир) недостаточно освещена в СМИ. Проведенные исследования показали, что применение системы ЕНВД более выгодно, чем патентная система при оказании населению, например, парикмахерских услуг [10], однако сами налогоплательщики слабоосведомленыо преимуществах этой системы.На наш взгляд, полностью отменять ЕНВД нецелесообразно, возможно ввести ограничения, которые позволят ввести данный режим вновь созданным малым предприятия и индивидуальным предпринимателям, которые остро нуждаются в финансовых средствах для развития своего бизнеса, именно специальный налоговый режим в виде ЕНВД предоставляет такие возможности субъектам малого бизнеса так остро нуждающимся в государственной поддержке, значительно снижая их налоговую нагрузку. Считаем, что до 2018 г. необходимо усовершенствовать налоговую систему РФ в целом, разработать новации в налоговом законодательстве, пресекающие возможность оппортунистического поведения налогоплательщиков, повысить налоговую культуру российских граждан, создать эффективную информационную систему и систему консультирования экономических субъектов, прежде всего субъектов малого бизнеса, по вопросам налогообложения, повысить эффективность института доверия государству и в частности налоговым органам со стороны налогоплательщиков. Все это позволит создать систему налогообложения субъектов малого бизнеса на базе ЕНВД, способной стать эффективной основой как для развития малого предпринимательства, так и местных бюджетов.
Ссылки на источники1.Налоговый кодекс РФ(часть вторая).Глава 26.3. «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».2.Приказ Минэкономразвития РФ от 27.10.2010 N 519 «Об установлении коэффициентадефлятора К1 на 2011 год»3.Приказ Минэкономразвития РФ от 01.11.2011 N 612 «Об установлении коэффициентадефлятора К1 на 2012 год»4.
Приказ Минэкономразвития РФ от 31.10.2012 N 519 «Об установлении коэффициентадефлятора К1 на 2013 год»5.Решение Пензенской городской Думы от 25.11.2005 №24016/4 «О введении в действие на территории города Пензы системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» (с изменениями от 19.06.2014 г.).6.Медушевская, И. Е. История экономических учений. Практикум [Электронный ресурс]: учебное пособие/ Медушевская И. Е., Скворцова В. А. –Электрон. текстовые данные. –Саратов: Вузовское образование, 2014. –313 с. –Режим доступа: http// www.iprbookshop.ru/19287. –ЭБС «IPRbooks».7.Скворцова, В. А. Микроэкономика: учеб. пособие / В. А. Скворцова, И. Е. Медушевская, А. О. Скворцов под ред. д.э.н., проф. В. А. Скворцовой.–Пенза : Издво ПГУ, 2014. Серия «Экономическая аудитория».8.Воробьева, В. В. Трансакционные издержки государственных закупок для нужд высшей школы (на примере пензенского вуза) / В. В. Воробьева, И. Е. Медушевская // Концепт. –2014. –№ 11 (ноябрь). –ART 14316. –0,4 п. л. –URL: http://ekoncept.ru/2014/14316.htm. –Гос. рег. Эл № ФС 7749965. –ISSN 2304120X. –[Дата обращения 27.11.2014].9.Официальный сайт Федеральной налоговой службы –URL: http://www.nalog.ru/rn58. –[Дата обращения 15.11.2014].10.Метелев, С. Е. Новая патентная система –выбор за предпринимателем / С. Е. Метелев, Г. С. Купбаева // Налоги и финансовое право. –2013. –№ 3. –С. 175–185.11.Малис, Н. И. Налоговый потенциал специальных налоговых режимов / Н. И. Малис // Финансовый журнал. –2013. –№ 1. –С. 73–80.
