Профессиональная этика бухгалтера: от теории к практике
ART 85882
Авторы:
Т.
В. Лесина, Ю.
С. Волкова
Т.
В. Лесина, Ю.
С. Волкова Библиографическое описание статьи для цитирования:
Лесина
Т.
В.,
Волкова
Ю.
С. Профессиональная этика бухгалтера: от теории к практике // Научно-методический электронный журнал «Концепт». –
2015. – Т. 13. – С.
4406–4410. – URL:
http://e-koncept.ru/2015/85882.htm.
Аннотация. Соблюдение бухгалтером норм профессиональной этики является одним из факторов доверия пользователя к финансовой отчетности. Профессиональные правила формировались в результате обобщения наиболее распространенных норм поведения бухгалтеров или выводились из опыта конкретных ситуаций, когда возникал конфликт интересов и ставился под угрозу престиж профессии. Основной целью исследования является разработка и обоснование подходов, которые позволят перевести теоретический вариант кодекса этики в практическую направленность. Научная новизна исследования заключается в том, что авторами предлагаются направления, которые позволят реализовать нормы бухгалтерской этики на практике и оценить профессионализм бухгалтера.
Ключевые слова:
база знаний, профессиональная этика, поведение бухгалтера, оценка профессионализма, практическая реализация этических норм
Текст статьи
Лесина Татьяна Викторовна, ст. преподаватель кафедры «Учета, анализа, аудита», Финансовый университет при Правительстве РФ, Калужский филиал, г. Калугаjalesina@mail.ru
Волкова Юлия Сергеевна, студентка 3 курса, Финансовый университет при Правительстве РФ, Калужский филиал, г. Калугаjvjulis@yandex.ru
Профессиональная этика бухгалтера. От теории к практике
Аннотация. Соблюдение бухгалтером норм профессиональной этики является одним из факторов доверия пользователя к финансовой отчетности.Профессиональные правила формировались в результате обобщения наиболее распространенных норм поведения бухгалтеров или выводились из опыта конкретных ситуаций, когда возникал конфликтинтересов и ставился под угрозу престиж профессии.Основной целью исследования является разработка и обоснование подходов, которые позволят перевести теоретический вариант кодекса этики в практическую направленность.Научная новизна исследования заключается в том, что авторами предлагаются направления, которые позволят реализовать нормы бухгалтерской этики на практикеи оценить профессионализм бухгалтера.Ключевые слова: профессиональная этика, поведение бухгалтера,база знаний, оценка профессионализма, практическая реализация этических норм.
Профессиональная этика в бухгалтерской сфере играет важную роль. Их развитие происходило эволюционно, причем яркое отображение нашла их практическая направленность. Регулирование профессиональной этики бухгалтера способствует укреплению и развитию профессии.Вместе с профессиональной этикой развивался этический кодекс, правила изменялись и расширялись в соответствии с изменяющимися обстоятельствами внешней среды. Но это прошлое и настоящее, а какие перемены ждут этические нормы в будущем? Как профессиональное сообщество может способствовать соблюдению норм? Существенное значение для исследования представляют труды российских авторов: Я.В. Соколова, В.В. Ковалева, М.Л. Пятова, Д.А. Львовой, И.Н. Санниковой, И.Н. Хахоновой, Л.З. Шнейдмана [4,10] и западных авторов: М.Р. Мэтьюса, М.Х.Б. Переры, А. Рейнштерна (A.Reinstern), Дж. Б. Каллена (J.B.Cullen), Т. Сакано (T.Sakano), Дж. Висковича (J.Viskovich) [11], законодательные акты, кодексы этики [1,2,3], принятые в различных профессиональных сообществах, статьи в периодической печати, официальные отчеты, официальные сайты общественных организаций в информационной сети Интернет.Приведем цитату Я.В. Соколова. "Надо помнить, что только развитие профессиональнойбухгалтерской этики может принести плоды. Сейчас в нашей стране действует такой Кодекс, утвержденный Институтом профессиональных бухгалтеров. Но кто его знает? Кто с ним считается? И до тех пор, пока нормы этого Кодекса не войдут в плоть и кровь наших бухгалтеров, ни о каком успешном практическом использовании МСФО говорить не приходится"По мнению М.Л. Пятова «профессиональное суждение бухгалтера определяется уровнем его знаний, опыта профессиональной деятельности, следованием принципам профессиональной этики».Суждение Л.З. Шнейдманаосновано на том, что «на бухгалтерской профессии лежит важная миссия обеспечить российский рынок и общество в целом объективной и надежной финансовой информацией», также профессия бухгалтера должна вносить достойный вклад в решение таких важнейших задач, как поддержание высоких темпов роста экономики, искоренение коррупции, борьба с отмыванием нелегальных доходов, создание благоприятного инвестиционного климата, обеспечение доверия граждан к бизнесу.По мнению Мэтьюса и Переры, при составлении специальных правил бухгалтеры всегда основываются на интересах трех групп: общества, клиентов и других бухгалтеров.Разрешение конфликтов между интересами групп определяется их приоритетностью. Общество, выступая самой большой группой, имеет самый высокий приоритет. Профессиональные этические нормы формировались в результате обобщения наиболее распространенных правил поведения бухгалтеров или выводились из опыта конкретных ситуаций, когда возникал конфликт интересов и ставился под угрозу престиж профессии. Так развивались этические ценности бухгалтера и этический кодекс, а правила изменялись и расширялись в соответствии с изменяющимися обстоятельствами внешней среды. [10].Исследование трудов ученых в области исследуемой темы дает нам право утверждать, что тема является актуальной, важной и практически значимой.Основу нашего исследования составляютпротиворечия между современными требованиями к профессии бухгалтера, предъявляемыми на международном уровне, и возможностями их реализации. Эти противоречия являются специфическим выражением постоянно растущих требований мирового сообщества к профессиональным качествам специалистов. Главное условие разрешения данных противоречий создание обществом благоприятных социальноэкономических, нравственных, правовых условий для успешного решения воспитательных задач.Сейчас на практике мы можем увидеть, что наличие кодекса и прописанных в нем норм не связано напрямую с реализацией этих норм на практике. Исследование, проведенное среди практикующих бухгалтеров, показало неутешительные результаты: слышали, но не знаем, знаем, но не применяем. В этой связи актуальным для научных исследований становится вопрос, связанный с поиском новых методов регулирования и, самое главное, практической реализации профессиональной этики бухгалтера.Нужно понимать, что основные принципы этики профессиональных бухгалтеров это честность, объективность, профессиональная компетентность, должная тщательность и конфиденциальность, профессионализм.[12].Развитие этических норм бухгалтера в соответствии с историческими периодами обобщены авторами и представлены в таблице1. Для формирования таблицы использованы исследованияБычковой С.М., Итыгиловой Е.Ю. в части формирования истории развития бухгалтерской профессии [8]Таблица 1. Развитие этических норм бухгалтера
ПериодОписаниеСредневековьевырабатывались определенные моральные правила поведения бухгалтеров. Во времена средневековья появились специальные трактаты, в которых содержались требования к составлению и проверке представляемого отчета.Эпоха Ренессанса.Этические принципы Л. Пачоли (1445–1517)Пачоли предположил, хотя и в неявном виде, следование этическим нормам, суть которых сводилась к тому, что бухгалтером может работать только абсолютно честный человек, верующий христианин, следующий требованиям Нагорной проповеди Иисуса Христа. Бог –это соучастник, партнер, он надежен, интимное отношение делового человека с ним привело к понятию коммерческая тайна. Главный принцип «одна истина тобой руководила»Профессиональная этика бухгалтера XIX в.Возникает институт бухгалтеровревизоров, который способствовал формулированиюэтических требований к лицам бухгалтерской профессии. С конца XIX в. В организациях отношения между бухгалтерами, аудиторами, административными органами, клиентами приобретали широкий размах, что привело к необходимости обобщить моральные принципы учетных работников и, как следствие, создать этический кодекс бухгалтера.Профессиональная этика бухгалтера XX вОсновоположником современной профессиональной бухгалтерской этикисчитается Джон Ленсинг Кэрри, он освещал проблемы разрешения сложных этических вопросов. Основной смысл этой этики было требование «Не навреди». В 1987 принимается кодекс профессиональной этики, в основу которого легли моральные принципы Д. Кэрри. Этические кодексы бухгалтера стали выпускаться во многих странах.Профессиональная этика бухгалтера XXI в.Скандалы, связанные с махинациями в учете, привели к осознанию того, что цель общества заключается в обеспечении высокого уровня честности и контроля за ней. Появляется Совет по надзору за бухгалтерским учетом в публичных компаниях, который проверяет требования относительно норм профессиональной этики и независимости от эмитентов. Достоверность и добросовестность –великое кредо бухгалтерской профессии.Будущее профессиональной этики бухгалтераНовый документ «Подходы к развитию и поддержанию профессиональных ценностей, этики и отношений в бухгалтерских образовательных программах». В документе изложены принципы обучения профессиональной этике настоящих и будущих бухгалтеров.
В историческиепериоды развития бухгалтерской этики менялись подходы к обоснованию этических норм, менялись контролирующие органы, задача которых заключалась в контроле за соблюдением требований этических норм, но неизменным оставалось одно это уважение к закону, честность по отношению к учету, достоверность и объективность. Эти принципы и в современном обществе являются одними из важнейших принципов профессиональной этики бухгалтеров.Сегодня мы можем увидеть, как стало набирать популярность такое направление в бухгалтерском учете, как аутсорсинг. Аутсорсинг –это современная методология создания высокоэффективных и конкурентоспособных организаций в условиях жесткой конкуренции.Прибегая к услугам аутсорсера, организация —заказчик в его лице получает дополнительное структурное подразделение организации, которое в то же время остается от него юридически независимым.
Определение аутсорсинга в сфере бухгалтерского учета дает отечественный автор Наумова С.А.,это передача функций бухгалтерского учета или процессов ведениябухгалтерского учета или отдельных участков учета (учет заработной платы, учет основных средств, учет банковских операций ит.д.), иногда вместе с соответствующими активами внешнему (стороннему) поставщику или провайдеру, который предоставляет конкретную услугу по учету в течение установленного времени по согласованным сторонами расценкам, гарантируя определенное качество ведения учета и распределяя риски по ведению учета на себя и заказчика[9]. Национальным регулированием профессиональной этики бухгалтеров в России занимается Институт Профессиональных Бухгалтеров (ИПБ). На основании кодекса этики профессиональных бухгалтеров МФБ был принят Кодекс этики профессионального бухгалтера членов НП «ИПБ России», соответствующий мировой практике.Проведенное исследование современных нормативных документов по этическим вопросам бухгалтерской профессии показало, что Российский кодекс этики профессиональных бухгалтеров больше опирается на мировую практику, и в меньшей степени учитывает российскую.[5]С одной стороны,мы можем говорить о глобализации этого направления. Но с другой стороны очевидно, чтоэтические нормы для бухгалтероваутсорсеров вовсе не выявлены, и этоусложняет им работу на современном этапе в этой сфере. Представляется интересным и своевременным обратить внимание на этические вопросы бухгалтероваутсорсеров или фирмаутсорсеров, осуществляющих ведение и восстановление бухгалтерского учета.Безусловно, здесь идет речь о новых этических гранях бухгалтерскойпрофессии.Важное значение имеет то, что бухгалтерунеобходимо соблюдать правила этического кодекса, если он намерен добиться общественного признания и доверия к своей работе. В настоящее время, честность и целостность профессии полностью зависит от эффективности соблюдения и применения этического Кодекса. Для того, что бы узнать, как относятся к этическим нормам бухгалтера, и как соотносятся причины поведения бухгалтеров с их действиями, мы провели анкетирование, результаты которого представили в виде матрицы, содержащей действия бухгалтера (по вертикали) и причины поведения (по горизонтали). Основанием для формирования матрицы явилось исследование Санниковой И.Н., Феденевой О.В. [6,7]. Целевая аудитория практикующие бухгалтеры и студенты. Предлагаемая «причинноследственная» матрица позволяет соотнести этическое поведение бухгалтера с причинами поведения. Фрагментматрицы представлен в таблице 2. Таблица 2. Матрица соответствия причин с поведением бухгалтера в рамках бухгалтерской этики
Действия бухгалтера Причина
поведенияНеспособность отстаивать свою точку зренияЖелание вызвать одобрение менеджераМатериальная заинтересованностьДолгБоязнь административных санкцийРискСаморазвитиеКарьераПознание1. Соблюдение этического кодекса
28
326
188
2. Соблюдение норм ПБУ (МСФО)
43816
2883. Начисление и получение "серой" зарплаты…..18238
216
4
Полученные результаты можно использовать как при приеме на работу бухгалтеров специалистов, так и при корректировке их последующей работы. Практическая реализация данного направления проведение анкетирования иоценка ответовна вопросы о причинах поведениябухгалтера. Материалом послужат часто возникающие практические ситуации, которые возникают на практике. Результаты следует оценить и принять решение о соответствии или несоответствии поведения бухгалтера принятым этическим нормам.Например, действие «риск», практически всегда соотносится с действием «начисление и получение "серой" зарплаты», а действие «долг» соотносится с действиями «соблюдение этического кодекса» и «соблюдение норм ПБУ (МСФО)».При приеме на работу бухгалтера и оценке его профессиональной деятельности в последующем следует проверять не только его профессиональные знания, которые,безусловно,важны, но и исследовать возможное поведение бухгалтера, соотнеся его с причинами действий в той или иной профессиональной ситуации.Например, если специалист готов рисковать, то в его поведении прослеживается несоблюдение этических норм. Если бухгалтер готов беспрекословно выполнять распоряжения менеджера, то это также ситуации выбора выполнения или невыполнения этических норм,скорее всего,приведет к их несоблюдению.Эксперимент, проведенный среди группы студентов и группы практикующих бухгалтеров,определил, что этическое поведение в этих группах отличается. У студентов это: желание вызвать одобрение менеджера, саморазвитие, боязнь административных санкций, долг, у практикующих бухгалтеров дополнительно были выявлены следующие причины: профессиональный рост, материальный интерес, имитирование, познание.При приеме на работу бухгалтера и оценке его профессиональной деятельности в последующемследует проверять не только его профессиональные знания, которые,безусловно,важны, но и исследовать возможное поведение бухгалтера, соотнеся его с причинами действий в той или иной профессиональной ситуации.Например, если специалист готов рисковать, тов его поведении прослеживается несоблюдение этических норм. Если бухгалтер готов беспрекословно выполнять распоряжения менеджера, то это также ситуации выбора выполнения или невыполнения этических норм скорее всего приведет к их несоблюдению.Исследованиеэтических вопросов поведения бухгалтера привело нас к выводу о необходимости разработать направления, которые позволят перевести теоретический вариант кодекса этики в практическую направленность.
Рис.1. Реализация норм профессиональной этики бухгалтера
Все три направления: базазнаний, контроль завступлением в общество бухгалтеров и соблюдение этического кодекса будут использоваться в качестве критериев для оценки работы бухгалтера по найму бухгалтерааутсорсера. Раскроем содержание представленных направлений:База знаний.База знаний будет включать в себя навыки, опыт и умения, непосредственная их передача их от профессионала к профессионалу, а не только с использованием средств автоматизации.База знаний так же будет содержать различные этические конфликты и варианты их разрешения. Это является необходимым этапом к развитию профессиональной этики, так как бухгалтерская профессия на сегодняшний день является результатом взаимодействия как между начинающими бухгалтерами и профессионалами, так и между бухгалтерамиаутсорсерами и публично практикующими бухгалтерами. Постоянное накопление знаний, навыков и ситуаций сможет помочь укрепить профессию бухгалтера в обществе.Контроль за вступлением в общество бухгалтеров.Контроль за вступлением необходим для создания надежного профессионального общества. Как правило, это контроль необходим для проверки компетентности лиц, желающих вступить в ряду бухгалтеров. Если бухгалтераутсорсер сможет пройти необходимыйквалификационный экзамен, то он сможет в профессиональном обществе зарегистрировать себя как квалифицированного бухгалтера, и тем самым, общество будет знать количество бухгалтероваутсорсеров, их профессиональные навыки и качества, и предоставлять необходимую информацию о них организациязаказчикам. Соблюдение этического кодексаБухгалтерская профессия имеет свои этические нормы и правила. Бухгалтерыобязаны следовать этим правилам, так как это сможет способствовать развитию профессии и оправдать ожидания общественности.Для того, чтобы бухгалтерызнали и соблюдали этические нормы, необходимо создать курсы для повышения этического образования путем предоставления соответствующих этических ценностей для потенциальных членов профессии. Соблюдение этического кодекса так же сможет помочь сбалансировать интересы клиентов, бухгалтеров и всего общества.
База знаний
Контроль за вступлением
Соблюдение этического кодексаНаправления реализации норм профессиональной этикиЗащита интересов обществаХоть соблюдение этического кодекса и является третьим направлением, но от этого оно не становится менее важным. Наше исследование позволило использовать глобальные направления и направить их в русло практической реализации, установив связь с последовательностью действий бухгалтера. Результаты представлены в таблице 3.Таблица 3. Практическая реализация этических норм. Последовательность действий бухгалтера. Соблюдение этических норм.Направления реализации нормПоследовательность действийНаправления реализацииКонтроль за вступлением1. Использовать меры предосторожноститребования к образованию, квалификации, профессиональному развитиюСоблюдение этического кодекса2. Идентифицировать профессиональную угрозу финансовая заинтересованность;тесные отношения с клиентом;семейные и личные отношения;подарки и знаки внимания;судебные разбирательства…3.Оценить ее значимостьсущественная угроза;несущественная угроза4. Принять мерыпринять меры по устранению угрозы;принять меры по трансформации угрозыБаза знаний5.Провести документирование сути проблемыдокументировать характер угрозы и принятые меры предосторожности6. Оценить совершенные действия и результатывсе действия предприняты,конфликт разрешен/не разрешен7. Формирование базы знанийформулировка проблемы;варианты решения;оптимальный вариант решения этического конфликта
Реализация предложенной последовательности действий бухгалтера позволит реализовать нормы профессиональной этики на практике.Также представляется целесообразным осуществлять оценку профессиональных действий бухгалтера. Приведем в таблице некоторые показатели для расчета.Контроль соблюдения этических норм предлагается осуществлять на основе показателе, представленных в таблице 4.
Таблица 4. Оценка профессионализма бухгалтера.№Оценочный показательСпособ расчета показателяЦелевые значения 1.Процент переплат контрагентам и в налоговые органы (руб.)(Копл/Кp) х 100%Где Копл. –общая сумма, оплаченная контрагентамиКp–реальная сумма, которую требовалось оплатить контрагентамНеобходимо установить пределы норм показателя в соответствии с которыми мы будем оценивать профессионализм бухгалтера.
Например, допустимая норма переплат за месяцсоставляет 0,2% от реальной суммы, которую требовалось оплатитьконтрагентам. Соответственно, это значение выставляется в качестве целевого. Если процент переплат бухгалтерапо итогам месяцасоставляет менее 0,2%, то он получат показатель «профессионал»
1.Процент переплат в налоговые органы (руб.)(Нопл/Нp) х 100%Где Нопл. –общая сумма, оплаченная в налоговые органыНp–реальная сумма, которую требовалось оплатить налоговым органамНеобходимо установить пределы норм показателя в соответствии с которыми мы будем оценивать профессионализм бухгалтера.Например, допустимая нормапереплат за квартал составляет 0,1% от реальной суммы, которую требовалось оплатить в налоговые органы. Соответственно, это значение выставляется в качестве целевого. Если процент переплат бухгалтера по итогам квартала составляет менее 0,1%, то он получатпоказатель «профессионал» 3.Количество / сумма штрафов за налоговые нарушенияОбщее число претензий и замечаний за период∑ О/П
Где ∑ О/П –сумма штрафов, выставленных налоговой инспекцией за определенный периодНеобходимо установить допустимое число претензий и замечаний, которое может получить бухгалтерза период. Превышении установленногопоказателясвидетельствует о непрофессионализме бухгалтера. Внутренними документами установить допустимую сумму штрафов за период и учитывать ее при оценке профессионализма.4.Срок формирования отчетности(Офакт./Оплан.)*100,где Офакт. –фактическое время выполнения расчетов; Оплан. –запланированное время выполнения расчетов.
Необходимо установить пределы норм показателя в соответствии с которыми мы будем оценивать профессионализм бухгалтера. Отклонение может быть установлено в пределах до 28%
Введение оценочных показателей в практику определения этических норм бухгалтера позволит, на наш взгляд своевременно выявлять нарушения норм этического поведения, предотвращать этические конфликты, способствовать развитию этики бухгалтерской профессии.Предложения, представленные в статье это не что иное, как инструменты по использованию имеющихся теоретических норм в практической деятельности. В целом ситуация с этическими вопросами бухгалтерской профессии может измениться только тогда, когда будет проведена целенаправленная работа по развитию профессии, формированию базы знаний по разрешению этических конфликтов и предприняты другие необходимые меры.
Ссылки на источники1. Концепцияразвития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: Приказ Минфина России от 01.07.2004 N 1802. О саморегулируемых организациях: Федеральный законот 01.12.2007 N 315ФЗ3. О бухгалтерском учете: Федеральный законот 06.12.2011 N 402ФЗ4. Львова Д.А. Профессиональные объединения бухгалтеров: история создания и деятельности М.: ИПБР –БИНФА. –2005.–320 с.5. Санникова И.Н. Профессиональные саморегулируемые организации в России: ожидания и реальность // Международный бухгалтерский учет. 2011. N 17 (167). С. 8 14.6. Санникова И.Н., Феденева О.В. К вопросу о кадрах в процессе реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации// Международный бухгалтерский учет. 2014, N 27. Санникова И.Н. Профессиональные саморегулируемые организациив России // Международный бухгалтерский учет. 2011, N 178. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Этика профессионального бухгалтера / Учебное пособие. М.: ИД БИНФ. 2011. 160с.9. Панков В.В., Наумова С.А. Аутсорсинг в бухгалтерском учете // Аудит и финансовый анализ, 2009. №110. Хахонова Н.Н. Бухгалтерское дело. М.: Кнорус. –2015. 512 с.11. http://buh.ru/articles/documents/14555/?tpl=printПятов М.Л., Смирнова И.А. Применение МСФО: социальный аспект12. http://msfopractice.ru/default.aspx?mid=11847Ольга Уткина Кодекс этики для профессиональных бухгалтеров // МСФО на практике № 12, Декабрь 2013
Волкова Юлия Сергеевна, студентка 3 курса, Финансовый университет при Правительстве РФ, Калужский филиал, г. Калугаjvjulis@yandex.ru
Профессиональная этика бухгалтера. От теории к практике
Аннотация. Соблюдение бухгалтером норм профессиональной этики является одним из факторов доверия пользователя к финансовой отчетности.Профессиональные правила формировались в результате обобщения наиболее распространенных норм поведения бухгалтеров или выводились из опыта конкретных ситуаций, когда возникал конфликтинтересов и ставился под угрозу престиж профессии.Основной целью исследования является разработка и обоснование подходов, которые позволят перевести теоретический вариант кодекса этики в практическую направленность.Научная новизна исследования заключается в том, что авторами предлагаются направления, которые позволят реализовать нормы бухгалтерской этики на практикеи оценить профессионализм бухгалтера.Ключевые слова: профессиональная этика, поведение бухгалтера,база знаний, оценка профессионализма, практическая реализация этических норм.
Профессиональная этика в бухгалтерской сфере играет важную роль. Их развитие происходило эволюционно, причем яркое отображение нашла их практическая направленность. Регулирование профессиональной этики бухгалтера способствует укреплению и развитию профессии.Вместе с профессиональной этикой развивался этический кодекс, правила изменялись и расширялись в соответствии с изменяющимися обстоятельствами внешней среды. Но это прошлое и настоящее, а какие перемены ждут этические нормы в будущем? Как профессиональное сообщество может способствовать соблюдению норм? Существенное значение для исследования представляют труды российских авторов: Я.В. Соколова, В.В. Ковалева, М.Л. Пятова, Д.А. Львовой, И.Н. Санниковой, И.Н. Хахоновой, Л.З. Шнейдмана [4,10] и западных авторов: М.Р. Мэтьюса, М.Х.Б. Переры, А. Рейнштерна (A.Reinstern), Дж. Б. Каллена (J.B.Cullen), Т. Сакано (T.Sakano), Дж. Висковича (J.Viskovich) [11], законодательные акты, кодексы этики [1,2,3], принятые в различных профессиональных сообществах, статьи в периодической печати, официальные отчеты, официальные сайты общественных организаций в информационной сети Интернет.Приведем цитату Я.В. Соколова. "Надо помнить, что только развитие профессиональнойбухгалтерской этики может принести плоды. Сейчас в нашей стране действует такой Кодекс, утвержденный Институтом профессиональных бухгалтеров. Но кто его знает? Кто с ним считается? И до тех пор, пока нормы этого Кодекса не войдут в плоть и кровь наших бухгалтеров, ни о каком успешном практическом использовании МСФО говорить не приходится"По мнению М.Л. Пятова «профессиональное суждение бухгалтера определяется уровнем его знаний, опыта профессиональной деятельности, следованием принципам профессиональной этики».Суждение Л.З. Шнейдманаосновано на том, что «на бухгалтерской профессии лежит важная миссия обеспечить российский рынок и общество в целом объективной и надежной финансовой информацией», также профессия бухгалтера должна вносить достойный вклад в решение таких важнейших задач, как поддержание высоких темпов роста экономики, искоренение коррупции, борьба с отмыванием нелегальных доходов, создание благоприятного инвестиционного климата, обеспечение доверия граждан к бизнесу.По мнению Мэтьюса и Переры, при составлении специальных правил бухгалтеры всегда основываются на интересах трех групп: общества, клиентов и других бухгалтеров.Разрешение конфликтов между интересами групп определяется их приоритетностью. Общество, выступая самой большой группой, имеет самый высокий приоритет. Профессиональные этические нормы формировались в результате обобщения наиболее распространенных правил поведения бухгалтеров или выводились из опыта конкретных ситуаций, когда возникал конфликт интересов и ставился под угрозу престиж профессии. Так развивались этические ценности бухгалтера и этический кодекс, а правила изменялись и расширялись в соответствии с изменяющимися обстоятельствами внешней среды. [10].Исследование трудов ученых в области исследуемой темы дает нам право утверждать, что тема является актуальной, важной и практически значимой.Основу нашего исследования составляютпротиворечия между современными требованиями к профессии бухгалтера, предъявляемыми на международном уровне, и возможностями их реализации. Эти противоречия являются специфическим выражением постоянно растущих требований мирового сообщества к профессиональным качествам специалистов. Главное условие разрешения данных противоречий создание обществом благоприятных социальноэкономических, нравственных, правовых условий для успешного решения воспитательных задач.Сейчас на практике мы можем увидеть, что наличие кодекса и прописанных в нем норм не связано напрямую с реализацией этих норм на практике. Исследование, проведенное среди практикующих бухгалтеров, показало неутешительные результаты: слышали, но не знаем, знаем, но не применяем. В этой связи актуальным для научных исследований становится вопрос, связанный с поиском новых методов регулирования и, самое главное, практической реализации профессиональной этики бухгалтера.Нужно понимать, что основные принципы этики профессиональных бухгалтеров это честность, объективность, профессиональная компетентность, должная тщательность и конфиденциальность, профессионализм.[12].Развитие этических норм бухгалтера в соответствии с историческими периодами обобщены авторами и представлены в таблице1. Для формирования таблицы использованы исследованияБычковой С.М., Итыгиловой Е.Ю. в части формирования истории развития бухгалтерской профессии [8]Таблица 1. Развитие этических норм бухгалтера
ПериодОписаниеСредневековьевырабатывались определенные моральные правила поведения бухгалтеров. Во времена средневековья появились специальные трактаты, в которых содержались требования к составлению и проверке представляемого отчета.Эпоха Ренессанса.Этические принципы Л. Пачоли (1445–1517)Пачоли предположил, хотя и в неявном виде, следование этическим нормам, суть которых сводилась к тому, что бухгалтером может работать только абсолютно честный человек, верующий христианин, следующий требованиям Нагорной проповеди Иисуса Христа. Бог –это соучастник, партнер, он надежен, интимное отношение делового человека с ним привело к понятию коммерческая тайна. Главный принцип «одна истина тобой руководила»Профессиональная этика бухгалтера XIX в.Возникает институт бухгалтеровревизоров, который способствовал формулированиюэтических требований к лицам бухгалтерской профессии. С конца XIX в. В организациях отношения между бухгалтерами, аудиторами, административными органами, клиентами приобретали широкий размах, что привело к необходимости обобщить моральные принципы учетных работников и, как следствие, создать этический кодекс бухгалтера.Профессиональная этика бухгалтера XX вОсновоположником современной профессиональной бухгалтерской этикисчитается Джон Ленсинг Кэрри, он освещал проблемы разрешения сложных этических вопросов. Основной смысл этой этики было требование «Не навреди». В 1987 принимается кодекс профессиональной этики, в основу которого легли моральные принципы Д. Кэрри. Этические кодексы бухгалтера стали выпускаться во многих странах.Профессиональная этика бухгалтера XXI в.Скандалы, связанные с махинациями в учете, привели к осознанию того, что цель общества заключается в обеспечении высокого уровня честности и контроля за ней. Появляется Совет по надзору за бухгалтерским учетом в публичных компаниях, который проверяет требования относительно норм профессиональной этики и независимости от эмитентов. Достоверность и добросовестность –великое кредо бухгалтерской профессии.Будущее профессиональной этики бухгалтераНовый документ «Подходы к развитию и поддержанию профессиональных ценностей, этики и отношений в бухгалтерских образовательных программах». В документе изложены принципы обучения профессиональной этике настоящих и будущих бухгалтеров.
В историческиепериоды развития бухгалтерской этики менялись подходы к обоснованию этических норм, менялись контролирующие органы, задача которых заключалась в контроле за соблюдением требований этических норм, но неизменным оставалось одно это уважение к закону, честность по отношению к учету, достоверность и объективность. Эти принципы и в современном обществе являются одними из важнейших принципов профессиональной этики бухгалтеров.Сегодня мы можем увидеть, как стало набирать популярность такое направление в бухгалтерском учете, как аутсорсинг. Аутсорсинг –это современная методология создания высокоэффективных и конкурентоспособных организаций в условиях жесткой конкуренции.Прибегая к услугам аутсорсера, организация —заказчик в его лице получает дополнительное структурное подразделение организации, которое в то же время остается от него юридически независимым.
Определение аутсорсинга в сфере бухгалтерского учета дает отечественный автор Наумова С.А.,это передача функций бухгалтерского учета или процессов ведениябухгалтерского учета или отдельных участков учета (учет заработной платы, учет основных средств, учет банковских операций ит.д.), иногда вместе с соответствующими активами внешнему (стороннему) поставщику или провайдеру, который предоставляет конкретную услугу по учету в течение установленного времени по согласованным сторонами расценкам, гарантируя определенное качество ведения учета и распределяя риски по ведению учета на себя и заказчика[9]. Национальным регулированием профессиональной этики бухгалтеров в России занимается Институт Профессиональных Бухгалтеров (ИПБ). На основании кодекса этики профессиональных бухгалтеров МФБ был принят Кодекс этики профессионального бухгалтера членов НП «ИПБ России», соответствующий мировой практике.Проведенное исследование современных нормативных документов по этическим вопросам бухгалтерской профессии показало, что Российский кодекс этики профессиональных бухгалтеров больше опирается на мировую практику, и в меньшей степени учитывает российскую.[5]С одной стороны,мы можем говорить о глобализации этого направления. Но с другой стороны очевидно, чтоэтические нормы для бухгалтероваутсорсеров вовсе не выявлены, и этоусложняет им работу на современном этапе в этой сфере. Представляется интересным и своевременным обратить внимание на этические вопросы бухгалтероваутсорсеров или фирмаутсорсеров, осуществляющих ведение и восстановление бухгалтерского учета.Безусловно, здесь идет речь о новых этических гранях бухгалтерскойпрофессии.Важное значение имеет то, что бухгалтерунеобходимо соблюдать правила этического кодекса, если он намерен добиться общественного признания и доверия к своей работе. В настоящее время, честность и целостность профессии полностью зависит от эффективности соблюдения и применения этического Кодекса. Для того, что бы узнать, как относятся к этическим нормам бухгалтера, и как соотносятся причины поведения бухгалтеров с их действиями, мы провели анкетирование, результаты которого представили в виде матрицы, содержащей действия бухгалтера (по вертикали) и причины поведения (по горизонтали). Основанием для формирования матрицы явилось исследование Санниковой И.Н., Феденевой О.В. [6,7]. Целевая аудитория практикующие бухгалтеры и студенты. Предлагаемая «причинноследственная» матрица позволяет соотнести этическое поведение бухгалтера с причинами поведения. Фрагментматрицы представлен в таблице 2. Таблица 2. Матрица соответствия причин с поведением бухгалтера в рамках бухгалтерской этики
Действия бухгалтера Причина
поведенияНеспособность отстаивать свою точку зренияЖелание вызвать одобрение менеджераМатериальная заинтересованностьДолгБоязнь административных санкцийРискСаморазвитиеКарьераПознание1. Соблюдение этического кодекса
28
326
188
2. Соблюдение норм ПБУ (МСФО)
43816
2883. Начисление и получение "серой" зарплаты…..18238
216
4
Полученные результаты можно использовать как при приеме на работу бухгалтеров специалистов, так и при корректировке их последующей работы. Практическая реализация данного направления проведение анкетирования иоценка ответовна вопросы о причинах поведениябухгалтера. Материалом послужат часто возникающие практические ситуации, которые возникают на практике. Результаты следует оценить и принять решение о соответствии или несоответствии поведения бухгалтера принятым этическим нормам.Например, действие «риск», практически всегда соотносится с действием «начисление и получение "серой" зарплаты», а действие «долг» соотносится с действиями «соблюдение этического кодекса» и «соблюдение норм ПБУ (МСФО)».При приеме на работу бухгалтера и оценке его профессиональной деятельности в последующем следует проверять не только его профессиональные знания, которые,безусловно,важны, но и исследовать возможное поведение бухгалтера, соотнеся его с причинами действий в той или иной профессиональной ситуации.Например, если специалист готов рисковать, то в его поведении прослеживается несоблюдение этических норм. Если бухгалтер готов беспрекословно выполнять распоряжения менеджера, то это также ситуации выбора выполнения или невыполнения этических норм,скорее всего,приведет к их несоблюдению.Эксперимент, проведенный среди группы студентов и группы практикующих бухгалтеров,определил, что этическое поведение в этих группах отличается. У студентов это: желание вызвать одобрение менеджера, саморазвитие, боязнь административных санкций, долг, у практикующих бухгалтеров дополнительно были выявлены следующие причины: профессиональный рост, материальный интерес, имитирование, познание.При приеме на работу бухгалтера и оценке его профессиональной деятельности в последующемследует проверять не только его профессиональные знания, которые,безусловно,важны, но и исследовать возможное поведение бухгалтера, соотнеся его с причинами действий в той или иной профессиональной ситуации.Например, если специалист готов рисковать, тов его поведении прослеживается несоблюдение этических норм. Если бухгалтер готов беспрекословно выполнять распоряжения менеджера, то это также ситуации выбора выполнения или невыполнения этических норм скорее всего приведет к их несоблюдению.Исследованиеэтических вопросов поведения бухгалтера привело нас к выводу о необходимости разработать направления, которые позволят перевести теоретический вариант кодекса этики в практическую направленность.
Рис.1. Реализация норм профессиональной этики бухгалтера
Все три направления: базазнаний, контроль завступлением в общество бухгалтеров и соблюдение этического кодекса будут использоваться в качестве критериев для оценки работы бухгалтера по найму бухгалтерааутсорсера. Раскроем содержание представленных направлений:База знаний.База знаний будет включать в себя навыки, опыт и умения, непосредственная их передача их от профессионала к профессионалу, а не только с использованием средств автоматизации.База знаний так же будет содержать различные этические конфликты и варианты их разрешения. Это является необходимым этапом к развитию профессиональной этики, так как бухгалтерская профессия на сегодняшний день является результатом взаимодействия как между начинающими бухгалтерами и профессионалами, так и между бухгалтерамиаутсорсерами и публично практикующими бухгалтерами. Постоянное накопление знаний, навыков и ситуаций сможет помочь укрепить профессию бухгалтера в обществе.Контроль за вступлением в общество бухгалтеров.Контроль за вступлением необходим для создания надежного профессионального общества. Как правило, это контроль необходим для проверки компетентности лиц, желающих вступить в ряду бухгалтеров. Если бухгалтераутсорсер сможет пройти необходимыйквалификационный экзамен, то он сможет в профессиональном обществе зарегистрировать себя как квалифицированного бухгалтера, и тем самым, общество будет знать количество бухгалтероваутсорсеров, их профессиональные навыки и качества, и предоставлять необходимую информацию о них организациязаказчикам. Соблюдение этического кодексаБухгалтерская профессия имеет свои этические нормы и правила. Бухгалтерыобязаны следовать этим правилам, так как это сможет способствовать развитию профессии и оправдать ожидания общественности.Для того, чтобы бухгалтерызнали и соблюдали этические нормы, необходимо создать курсы для повышения этического образования путем предоставления соответствующих этических ценностей для потенциальных членов профессии. Соблюдение этического кодекса так же сможет помочь сбалансировать интересы клиентов, бухгалтеров и всего общества.
База знаний
Контроль за вступлением
Соблюдение этического кодексаНаправления реализации норм профессиональной этикиЗащита интересов обществаХоть соблюдение этического кодекса и является третьим направлением, но от этого оно не становится менее важным. Наше исследование позволило использовать глобальные направления и направить их в русло практической реализации, установив связь с последовательностью действий бухгалтера. Результаты представлены в таблице 3.Таблица 3. Практическая реализация этических норм. Последовательность действий бухгалтера. Соблюдение этических норм.Направления реализации нормПоследовательность действийНаправления реализацииКонтроль за вступлением1. Использовать меры предосторожноститребования к образованию, квалификации, профессиональному развитиюСоблюдение этического кодекса2. Идентифицировать профессиональную угрозу финансовая заинтересованность;тесные отношения с клиентом;семейные и личные отношения;подарки и знаки внимания;судебные разбирательства…3.Оценить ее значимостьсущественная угроза;несущественная угроза4. Принять мерыпринять меры по устранению угрозы;принять меры по трансформации угрозыБаза знаний5.Провести документирование сути проблемыдокументировать характер угрозы и принятые меры предосторожности6. Оценить совершенные действия и результатывсе действия предприняты,конфликт разрешен/не разрешен7. Формирование базы знанийформулировка проблемы;варианты решения;оптимальный вариант решения этического конфликта
Реализация предложенной последовательности действий бухгалтера позволит реализовать нормы профессиональной этики на практике.Также представляется целесообразным осуществлять оценку профессиональных действий бухгалтера. Приведем в таблице некоторые показатели для расчета.Контроль соблюдения этических норм предлагается осуществлять на основе показателе, представленных в таблице 4.
Таблица 4. Оценка профессионализма бухгалтера.№Оценочный показательСпособ расчета показателяЦелевые значения 1.Процент переплат контрагентам и в налоговые органы (руб.)(Копл/Кp) х 100%Где Копл. –общая сумма, оплаченная контрагентамиКp–реальная сумма, которую требовалось оплатить контрагентамНеобходимо установить пределы норм показателя в соответствии с которыми мы будем оценивать профессионализм бухгалтера.
Например, допустимая норма переплат за месяцсоставляет 0,2% от реальной суммы, которую требовалось оплатитьконтрагентам. Соответственно, это значение выставляется в качестве целевого. Если процент переплат бухгалтерапо итогам месяцасоставляет менее 0,2%, то он получат показатель «профессионал»
1.Процент переплат в налоговые органы (руб.)(Нопл/Нp) х 100%Где Нопл. –общая сумма, оплаченная в налоговые органыНp–реальная сумма, которую требовалось оплатить налоговым органамНеобходимо установить пределы норм показателя в соответствии с которыми мы будем оценивать профессионализм бухгалтера.Например, допустимая нормапереплат за квартал составляет 0,1% от реальной суммы, которую требовалось оплатить в налоговые органы. Соответственно, это значение выставляется в качестве целевого. Если процент переплат бухгалтера по итогам квартала составляет менее 0,1%, то он получатпоказатель «профессионал» 3.Количество / сумма штрафов за налоговые нарушенияОбщее число претензий и замечаний за период∑ О/П
Где ∑ О/П –сумма штрафов, выставленных налоговой инспекцией за определенный периодНеобходимо установить допустимое число претензий и замечаний, которое может получить бухгалтерза период. Превышении установленногопоказателясвидетельствует о непрофессионализме бухгалтера. Внутренними документами установить допустимую сумму штрафов за период и учитывать ее при оценке профессионализма.4.Срок формирования отчетности(Офакт./Оплан.)*100,где Офакт. –фактическое время выполнения расчетов; Оплан. –запланированное время выполнения расчетов.
Необходимо установить пределы норм показателя в соответствии с которыми мы будем оценивать профессионализм бухгалтера. Отклонение может быть установлено в пределах до 28%
Введение оценочных показателей в практику определения этических норм бухгалтера позволит, на наш взгляд своевременно выявлять нарушения норм этического поведения, предотвращать этические конфликты, способствовать развитию этики бухгалтерской профессии.Предложения, представленные в статье это не что иное, как инструменты по использованию имеющихся теоретических норм в практической деятельности. В целом ситуация с этическими вопросами бухгалтерской профессии может измениться только тогда, когда будет проведена целенаправленная работа по развитию профессии, формированию базы знаний по разрешению этических конфликтов и предприняты другие необходимые меры.
Ссылки на источники1. Концепцияразвития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: Приказ Минфина России от 01.07.2004 N 1802. О саморегулируемых организациях: Федеральный законот 01.12.2007 N 315ФЗ3. О бухгалтерском учете: Федеральный законот 06.12.2011 N 402ФЗ4. Львова Д.А. Профессиональные объединения бухгалтеров: история создания и деятельности М.: ИПБР –БИНФА. –2005.–320 с.5. Санникова И.Н. Профессиональные саморегулируемые организации в России: ожидания и реальность // Международный бухгалтерский учет. 2011. N 17 (167). С. 8 14.6. Санникова И.Н., Феденева О.В. К вопросу о кадрах в процессе реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации// Международный бухгалтерский учет. 2014, N 27. Санникова И.Н. Профессиональные саморегулируемые организациив России // Международный бухгалтерский учет. 2011, N 178. Бычкова С.М., Итыгилова Е.Ю. Этика профессионального бухгалтера / Учебное пособие. М.: ИД БИНФ. 2011. 160с.9. Панков В.В., Наумова С.А. Аутсорсинг в бухгалтерском учете // Аудит и финансовый анализ, 2009. №110. Хахонова Н.Н. Бухгалтерское дело. М.: Кнорус. –2015. 512 с.11. http://buh.ru/articles/documents/14555/?tpl=printПятов М.Л., Смирнова И.А. Применение МСФО: социальный аспект12. http://msfopractice.ru/default.aspx?mid=11847Ольга Уткина Кодекс этики для профессиональных бухгалтеров // МСФО на практике № 12, Декабрь 2013
