Аудиторский риск: теоретические основы систематизации компонентов
ART 86410
Автор:
М.
А. Мелешкина
М.
А. Мелешкина Библиографическое описание статьи для цитирования:
Мелешкина
М.
А. Аудиторский риск: теоретические основы систематизации компонентов // Научно-методический электронный журнал «Концепт». –
2016. – Т. 11. – С.
1916–1920. – URL:
http://e-koncept.ru/2016/86410.htm.
Аннотация. На основе выявленных недостатков в действующей системе нормативного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации предлагается и теоретически обосновывается авторский подход к расширению понятийного аппарата в области оценки и управления аудиторскими рисками, определяется место риска существенного искажения отчетности в модели общего аудиторского риска.
Ключевые слова:
аудит, оценка рисков, аудиторский риск, риск существенного искажения отчетности, федеральные стандарты аудиторской деятельности, международные стандарты аудита
Текст статьи
Мелешкина Марина Алексеевна, магистрант ФГБОУ ВО «Саратовский государственный аграрныйуниверситет имени Н.И.Вавилова», г. Саратовmarina.meleschkina2015@yandex.ru
Научный руководитель–Санникова Марина Олеговна
кандидат экономических наук, доцент ФГБОУ ВО «Саратовский государственный аграрныйуниверситет имени Н.И.Вавилова», г. Саратовsamar@forpost.ru
Аудиторский риск:
теоретические основы систематизации компонентов
Аннотация.На основе выявленных недостатков в действующей системе нормативного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации предлагается и теоретически обосновывается авторский подход к расширению понятийного аппарата в области оценки и управления аудиторскими рисками, определяется место риска существенного искажения отчетности в модели общего аудиторского риска.Ключевые слова:аудит,оценка рисков, аудиторский риск, риск существенногоискаженияотчетности,федеральные стандарты аудиторской деятельности, международные стандарты аудита.
Современные тенденции развития аудита свидетельствуют о нарастающем значении рискориентированного подхода к аудиторским проверкам [1], что делает необходимым разработку эффективных методикоценкирисков существенного искажения отчетностии аудиторских рисков в целом. Существенной проблемойв современных условиях развития аудита остается недоступность обеспеченныхна теоретическом уровне,обоснованных и апробированных на практике способовоценки рисков существенного искажения,отчетности.Это не в последнюю очередь связано с тем, что нормативное регулирование аудиторской деятельности не в полной мере удовлетворяетпотребности аудиторов в методическом обеспечениив силу недостатков понятийного аппарата.
Учитывая существование указанной проблемы, цельнастоящей работызаключается в разработкеподходов к систематизациирисков существенного искажения отчетности и определение их места в общем профиле аудиторского риска с учетом современного нормативного регулирования аудиторской деятельности и потребностей в повышении качества аудиторских услуг.Изменения в стандартах аудиторской деятельности происходят постоянно, особенно в последние годы. Не все аудиторские компании успевают отлаживать свои методики под изменяющуюся нормативную базу. Одним из сложных вопросов для многих аудиторов стала оценка аудиторских рисковпосле принятия Федерального правила (стандарта) №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»[2](далее –стандарт № 8). Это связано, с одной стороны, с его комплексностью и охватом сразу многих сторон работы аудитора, а с другой –с несколько обобщенным подходом к изложению материала.Поэтому на сегодняшний момент важной задачей остается разработка теоретических и методических положений, следование которым позволило бы не только выполнить требования стандартов при проведении аудиторской проверки, но и помочь аудиторам эффективно выявлять рисковые областипри формировании отчетности аудируемого лица в целях подготовки рискориентированной программы аудита. Как указывалось выше, впоследнее время в результате эволюционных процессов в развитии профессии сложилсятак называемый рискориентированный подход к аудиту. Это потребовало соответствующей адаптации федеральных правил аудиторской деятельности.В частности, в 2008годубыло существенно изменено содержание и название стандарта №8. Новая редакция этого документа впервые в истории российского аудита ввелав систему стандартизацииаудита элементы рискориентированного подхода, уже реализованного в международных стандартах аудита[3]. Необходимо отметить, что концепция рискориентированного аудита в международных стандартах реализована в нескольких документахКомитета по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации(International Auditing and Assurance Standards Board –IAASB): –МСА 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с МСА»–представляет понятийныйинструментарий в области аудиторских рисков;
–МСА 315 «Выявление и оценка рисков существенного искажения через изучение деятельности и коммерческого окружения организации»–описывает подходы к оценке рисков существенного искажения отчетности на основе оценки системы внутреннего контроля аудируемого лица;–МСА 330 «Аудиторские мероприятия по противодействию выявленным рискам»–использование полученных оценок рисков при формировании планов и программ проверки для определения характера и сроков проведения аудиторских процедур.В международных стандартах аудита термин «аудиторский риск» поясняется в МСА 200, где указывается, что аудиторский риск –это риск выражения аудитором ненадлежащего аудиторского мнения вслучаях, когда в финансовой отчетностисодержатся существенные искажения. Необходимо отметить, что современный пакет федеральных стандартов аудита не содержит определения аудиторского риска. Вактуальнойверсии Федерального правила(стандарта) аудиторской деятельности № 8 отсутствует определение аудиторского риска как такового(так же как в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», аналоге МСА200), которое однако содержалось в прежней редакции, носившей название «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль,осуществляемый аудируемым лицом». В соответствии с ним под аудиторскимрискомпонимался риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетностисодержатся существенные искажения. Кроме этого, в документе давалось представление о модели аудиторского риска, в том числе о его компонентах, среди которых указывались:–неотъемлемый риск, –риск средств контроля, –риск необнаружения[4].На наш взгляд отмеченный факт отсутствия однозначного понимания аудиторского риска, его элементов и способов оценки является значимым упущением системы отечественной стандартизации аудита и делает затруднительным процессидентификациирискаи использованияего оценок в работеаудиторов.Шагом вперед по направлению к построению системы рискориентированного аудита должно быть признано введение в профессиональный обиход Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности №8 термина «риск существенногоискажения отчетности», который, однако, так и не получил четкого определения и однозначной интерпретации. В стандартелишь указано, что риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетностипонимается как следствиеошибок или недобросовестныхдействий руководства и (или) работников аудируемого лица.Для сравнения –вмеждународных стандартах аудита под риском существенного искажения подразумевается вероятность того, что еще до начала аудита в финансовой отчетности находились существенные искажения (п. 21 МСА 200).
Таким образом, несмотря на то, что стандарт № 8 уже достаточно давно был утвержден и введен в действие, в отечественной системе стандартови в практике аудита нетединой терминологической базы, систематизации и однозначного понимания места риска в аудите.
Анализ российских и международных нормативных документов, а также изучение практики работы аудиторских компаний, использующих в процессе оказания услуг рискориентированный подход, позволил нам сформулировать авторскуюклассификациюрисков в аудите и определениеместа риска существенного искажения отчетности в общем профиле аудиторского риска.На основании требований стандарта № 8аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылокееподготовки для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации. В соответствии с этим утверждением можно выделить:–риски существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом;–риски существенного искажения на уровне конкретных предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, состав которых индивидуален для каждой анализируемой категории объектов бухгалтерскогоучета (среди таких категорий –группы однотипных операций, остатки по счетам и случаи раскрытия информации). Таким образом, можно говорить о делении рисков существенного искажения на уровне конкретных предпосылок подготовки отчетности на риски существенного искажения однотипных операций, риски существенного искажения остатков по счетам бухгалтерского учета и риски существенного искажения случаев раскрытия информации.Также в состав рисков существенного искажения отчетности входят риски, обусловленные слабой контрольной средой, риски неточной и неполной обработки данных и прочие риски, которые возникают в контрольной среде аудируемого лица и объединены в группу рисков контроля. В сфере хозяйственной деятельности аудируемого лица присутствуют соответствующиериски, которые с точки зрения аудитора подразделяются на имеющие и не имеющие отношения к искажениям отчетности. Рассмотрим эти виды рисков подробнее.В процессе работы аудитор определяет, имеют ли риски существенного искажения информации на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности отношение к конкретным группам однотипных операций, остаткам по счетам бухгалтерского учета и к случаям раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности или они имеют отношение в большей степени к бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и, возможно, затрагивают достоверность многих предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. В общем, риски, указанные во втором случае, обусловлены недостатками контрольной среды.Характер рисков, обусловленных слабой контрольной средой, таков, что они не ограничены конкретнымииндивидуальными рисками существенного искажения информации в определенных группах однотипных операций, остатках по счетам бухгалтерского учета и в случаях раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Изза недостатков контрольной среды может оказываться влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность, что в последующем потребует от аудитора выполнения в ходе аудита какихлибо дополнительных ответных действий. Понимание информационных систем аудируемого лица, связанных с подготовкой и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, позволяет аудитору выявить риски существенного искажения, которые непосредственно связаны с учетом групп однотипныххозяйственных операций или остатков по счетам бухгалтерского учета и подготовкой достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Эти риски включают риски неточнойили неполной обработки данных, которые обычно имеют отношение к существенным группам однотипных операций, связанных с доходами, приобретениями, а также с поступлением и уплатой денежных средств.Такие однотипные хозяйственные операции, которые имеют систематический характер, в основном, допускают автоматизированную обработку без ручного вмешательства либос небольшой его долей. Следовательно,невозможно ограничиться только процедурами проверки по существу, чтобы убедитьсяв отсутствии последствий таких рисков возможного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности.Результатом существенных условий, событий, обстоятельств, действия или бездействия, которые могут отрицательно повлиять на способность аудируемого лица достигать своих целей и реализовывать свои стратегии, или результатом выбора ненадлежащих целей и стратегий являются риски хозяйственной деятельности.Риск хозяйственной деятельности имеетболее широкое понятие, чем риск существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности. Риск хозяйственной деятельности может возникнуть вследствие какихлибо изменений или возникших сложностей в деятельности. Может также привести к риску инеспособность распознать необходимость внесения измененийв деятельность, которые могут произойти, в частности, в результате разработки нового вида продукции.Понимание аудитором рисков хозяйственной деятельности аудируемого лица повышает вероятность выявления рисков существенного искажения информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Однако в обязанность аудитора не входит выявление и оценка всех рисков хозяйственной деятельности.Не все риски хозяйственной деятельности обязательно ведут к рискам ее существенного искажения, однакобольшая их часть будетиметь финансовые последствия и, следовательно, оказывать влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность.Следствием этих рисков может стать риск существенного искажения однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности и бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом.Риск хозяйственной деятельности, обусловленный сокращением числа клиентов, возникшийв результате произошедших слияний организаций отрасли, может повысить риск искажения оценки дебиторской задолженности. Однако тот же самый риск в сочетании со снижением спроса (потребностей рынка) может привести к более серьезным последствиям –рискунепрерывности деятельности аудируемого лица. Суждение аудитора о том, может ли риск хозяйственной деятельности привести к существенному искажению отчетности, выносится с учетом знания аудитором обстоятельств, в которых находится аудируемое лицо. Приведенные характеристики видов рисков, отражающие способы их влияния на искажение отчетности, позволяет осуществить их типологию по охвату подверженных им объектов бухгалтерского учета (рис. 1). Приведенная схема, являясь объединением двух способов классификациирисков, обеспечивает возможность соотнесения типов и видов рисков и их систематизации по нескольким признакам.
Рис.1. Развернутая схема систематизации рисков
существенного искажения отчетности [5]
На наш взгляд, если считать общим аудиторским рискомриск выражения аудитором ненадлежащего мнения о проаудированной отчетности[6], то его можно рассматривать как взаимодействие нескольких факторов:–риск наличия в бухгалтерской отчетности существенных искажений;–риск того, что какиелибо из имеющихся в бухгалтерской отчетности искажений не будут выявлены в ходе проверки.С практической точки зрения перечисленные факторы вызывают риск, который можно разбить на три компонента:–хозяйственный риск (или в прежнем понимании –неотъемлемый риск);–риск контроля (или риск средств контроля);–риск необнаружения.При этом хозяйственный и контрольный риск являются источниками наличия в бухгалтерской отчетности существенных искажений, в совокупности составляя риск существенного искажения бухгалтерской(финансовой) отчетности. Риск необнаружения –компонент, зависящий от особенностей конкретного аудиторского задания и от компетентности проверяющего, увеличивает общий профиль аудиторского риска и является обязательным предметом анализа и управления со стороны аудитора.В соответствии с этим риск,существенного искажения отчетности в понимании Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности№8 органично встраивается в систему общего аудиторского риска (рис. 2).
Рис. 2.Факторы и компоненты аудиторского риска [5]
Таким образом, мы пришли к выводу, что на основе выявленных рисков существенного искажения бухгалтерской отчетности определяются объем и характер дельнейших аудиторских процедур. И хотя сами по себе процедуры оценки рисков не обеспечивают аудитора достаточными надлежащими доказательствами, в соответствии с которыми он формирует свое мнение, они позволяют направить аудитору свои усилия в отношении наиболее рискованных областей, что, безусловно, повышает эффективность его работы. Все обнаруженные ошибки, а также недостатки системы бухгалтерского учета по возможности должны быть исправлены после отражения аудитором этих фактов в своей рабочей документации и передачи ее руководству аудируемого лица.Следует отметить,что значимость правильно организованного и эффективного процесса оценки иуправления аудиторским риском определяетсяопасностью предъявления претензий клиентами и другими сторонами, заинтересованными в результатах аудита и утратой безупречнойделовой репутации, которая в соответствии с п. 2ст.18 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008г. №307ФЗ является обязательным требованием к членству аудиторской организациив саморегулируемой организации аудиторов[7].
Ссылки на источники1.Санникова, М.О., Санников, А.С. Об эволюции концепций и принципов аудита в контексте развития общественных отношений[Текст] / М.О.Санникова, А.С.Санников// Аудитор. –2014. –№ 11 (237). –С.3236.2.Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», утверждено постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. (в редакции постановления Правительства РФ от 19 ноября2008 г. №863) [Электронный ресурс]. –Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс». –[Дата обращения 15.02.2016]. 3.Сквирская, Е.Л. Последние изменения стандартов аудиторской деятельности: внедрение рискориентированных подходов к аудиту [Электронный ресурс] / Е.Л.Сквирская // Финансовые и бухгалтерские консультации. –2009. –№1. –Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс». –[Дата обращения 15.02.2016].4.Смоленкова, Н.В. Аудиторский риск: вопросы определения в системе рисков аудиторской деятельности [Текст] / Н. В. Смоленкова // Аудит и финансовый анализ. –2015. –№ 1. –С.189198.5.Санникова, М.О. Основы аудита [Текст]: учебник для студентов высших учебных заведений (Рекомендован УМО вузов России по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебника для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлению подготовки 080100 "Экономика" (уровень бакалавриата и магистратуры)) / М. О. Санникова. –Саратов : Буква, 2015. –301 с.6.Коновалова, Н.В. Аудиторский риск: вопросы оценки и управления [Текст] / Н.В.Коновалова // Аудит и финансовый анализ. –2010. ‒ №5. –С. 174182. 7.Федеральный закон«Об аудиторской деятельности» от30 декабря 2008г. №307ФЗ [Электронный ресурс]. –Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс».–[Дата обращения 15.02.2016].
Научный руководитель–Санникова Марина Олеговна
кандидат экономических наук, доцент ФГБОУ ВО «Саратовский государственный аграрныйуниверситет имени Н.И.Вавилова», г. Саратовsamar@forpost.ru
Аудиторский риск:
теоретические основы систематизации компонентов
Аннотация.На основе выявленных недостатков в действующей системе нормативного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации предлагается и теоретически обосновывается авторский подход к расширению понятийного аппарата в области оценки и управления аудиторскими рисками, определяется место риска существенного искажения отчетности в модели общего аудиторского риска.Ключевые слова:аудит,оценка рисков, аудиторский риск, риск существенногоискаженияотчетности,федеральные стандарты аудиторской деятельности, международные стандарты аудита.
Современные тенденции развития аудита свидетельствуют о нарастающем значении рискориентированного подхода к аудиторским проверкам [1], что делает необходимым разработку эффективных методикоценкирисков существенного искажения отчетностии аудиторских рисков в целом. Существенной проблемойв современных условиях развития аудита остается недоступность обеспеченныхна теоретическом уровне,обоснованных и апробированных на практике способовоценки рисков существенного искажения,отчетности.Это не в последнюю очередь связано с тем, что нормативное регулирование аудиторской деятельности не в полной мере удовлетворяетпотребности аудиторов в методическом обеспечениив силу недостатков понятийного аппарата.
Учитывая существование указанной проблемы, цельнастоящей работызаключается в разработкеподходов к систематизациирисков существенного искажения отчетности и определение их места в общем профиле аудиторского риска с учетом современного нормативного регулирования аудиторской деятельности и потребностей в повышении качества аудиторских услуг.Изменения в стандартах аудиторской деятельности происходят постоянно, особенно в последние годы. Не все аудиторские компании успевают отлаживать свои методики под изменяющуюся нормативную базу. Одним из сложных вопросов для многих аудиторов стала оценка аудиторских рисковпосле принятия Федерального правила (стандарта) №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»[2](далее –стандарт № 8). Это связано, с одной стороны, с его комплексностью и охватом сразу многих сторон работы аудитора, а с другой –с несколько обобщенным подходом к изложению материала.Поэтому на сегодняшний момент важной задачей остается разработка теоретических и методических положений, следование которым позволило бы не только выполнить требования стандартов при проведении аудиторской проверки, но и помочь аудиторам эффективно выявлять рисковые областипри формировании отчетности аудируемого лица в целях подготовки рискориентированной программы аудита. Как указывалось выше, впоследнее время в результате эволюционных процессов в развитии профессии сложилсятак называемый рискориентированный подход к аудиту. Это потребовало соответствующей адаптации федеральных правил аудиторской деятельности.В частности, в 2008годубыло существенно изменено содержание и название стандарта №8. Новая редакция этого документа впервые в истории российского аудита ввелав систему стандартизацииаудита элементы рискориентированного подхода, уже реализованного в международных стандартах аудита[3]. Необходимо отметить, что концепция рискориентированного аудита в международных стандартах реализована в нескольких документахКомитета по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации(International Auditing and Assurance Standards Board –IAASB): –МСА 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с МСА»–представляет понятийныйинструментарий в области аудиторских рисков;
–МСА 315 «Выявление и оценка рисков существенного искажения через изучение деятельности и коммерческого окружения организации»–описывает подходы к оценке рисков существенного искажения отчетности на основе оценки системы внутреннего контроля аудируемого лица;–МСА 330 «Аудиторские мероприятия по противодействию выявленным рискам»–использование полученных оценок рисков при формировании планов и программ проверки для определения характера и сроков проведения аудиторских процедур.В международных стандартах аудита термин «аудиторский риск» поясняется в МСА 200, где указывается, что аудиторский риск –это риск выражения аудитором ненадлежащего аудиторского мнения вслучаях, когда в финансовой отчетностисодержатся существенные искажения. Необходимо отметить, что современный пакет федеральных стандартов аудита не содержит определения аудиторского риска. Вактуальнойверсии Федерального правила(стандарта) аудиторской деятельности № 8 отсутствует определение аудиторского риска как такового(так же как в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности», аналоге МСА200), которое однако содержалось в прежней редакции, носившей название «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль,осуществляемый аудируемым лицом». В соответствии с ним под аудиторскимрискомпонимался риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетностисодержатся существенные искажения. Кроме этого, в документе давалось представление о модели аудиторского риска, в том числе о его компонентах, среди которых указывались:–неотъемлемый риск, –риск средств контроля, –риск необнаружения[4].На наш взгляд отмеченный факт отсутствия однозначного понимания аудиторского риска, его элементов и способов оценки является значимым упущением системы отечественной стандартизации аудита и делает затруднительным процессидентификациирискаи использованияего оценок в работеаудиторов.Шагом вперед по направлению к построению системы рискориентированного аудита должно быть признано введение в профессиональный обиход Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности №8 термина «риск существенногоискажения отчетности», который, однако, так и не получил четкого определения и однозначной интерпретации. В стандартелишь указано, что риск существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетностипонимается как следствиеошибок или недобросовестныхдействий руководства и (или) работников аудируемого лица.Для сравнения –вмеждународных стандартах аудита под риском существенного искажения подразумевается вероятность того, что еще до начала аудита в финансовой отчетности находились существенные искажения (п. 21 МСА 200).
Таким образом, несмотря на то, что стандарт № 8 уже достаточно давно был утвержден и введен в действие, в отечественной системе стандартови в практике аудита нетединой терминологической базы, систематизации и однозначного понимания места риска в аудите.
Анализ российских и международных нормативных документов, а также изучение практики работы аудиторских компаний, использующих в процессе оказания услуг рискориентированный подход, позволил нам сформулировать авторскуюклассификациюрисков в аудите и определениеместа риска существенного искажения отчетности в общем профиле аудиторского риска.На основании требований стандарта № 8аудитор должен выявить и оценить риски существенного искажения на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и на уровне конкретных предпосылокееподготовки для групп однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации. В соответствии с этим утверждением можно выделить:–риски существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом;–риски существенного искажения на уровне конкретных предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности, состав которых индивидуален для каждой анализируемой категории объектов бухгалтерскогоучета (среди таких категорий –группы однотипных операций, остатки по счетам и случаи раскрытия информации). Таким образом, можно говорить о делении рисков существенного искажения на уровне конкретных предпосылок подготовки отчетности на риски существенного искажения однотипных операций, риски существенного искажения остатков по счетам бухгалтерского учета и риски существенного искажения случаев раскрытия информации.Также в состав рисков существенного искажения отчетности входят риски, обусловленные слабой контрольной средой, риски неточной и неполной обработки данных и прочие риски, которые возникают в контрольной среде аудируемого лица и объединены в группу рисков контроля. В сфере хозяйственной деятельности аудируемого лица присутствуют соответствующиериски, которые с точки зрения аудитора подразделяются на имеющие и не имеющие отношения к искажениям отчетности. Рассмотрим эти виды рисков подробнее.В процессе работы аудитор определяет, имеют ли риски существенного искажения информации на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности отношение к конкретным группам однотипных операций, остаткам по счетам бухгалтерского учета и к случаям раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности или они имеют отношение в большей степени к бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом и, возможно, затрагивают достоверность многих предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. В общем, риски, указанные во втором случае, обусловлены недостатками контрольной среды.Характер рисков, обусловленных слабой контрольной средой, таков, что они не ограничены конкретнымииндивидуальными рисками существенного искажения информации в определенных группах однотипных операций, остатках по счетам бухгалтерского учета и в случаях раскрытия информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Изза недостатков контрольной среды может оказываться влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность, что в последующем потребует от аудитора выполнения в ходе аудита какихлибо дополнительных ответных действий. Понимание информационных систем аудируемого лица, связанных с подготовкой и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, позволяет аудитору выявить риски существенного искажения, которые непосредственно связаны с учетом групп однотипныххозяйственных операций или остатков по счетам бухгалтерского учета и подготовкой достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Эти риски включают риски неточнойили неполной обработки данных, которые обычно имеют отношение к существенным группам однотипных операций, связанных с доходами, приобретениями, а также с поступлением и уплатой денежных средств.Такие однотипные хозяйственные операции, которые имеют систематический характер, в основном, допускают автоматизированную обработку без ручного вмешательства либос небольшой его долей. Следовательно,невозможно ограничиться только процедурами проверки по существу, чтобы убедитьсяв отсутствии последствий таких рисков возможного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности.Результатом существенных условий, событий, обстоятельств, действия или бездействия, которые могут отрицательно повлиять на способность аудируемого лица достигать своих целей и реализовывать свои стратегии, или результатом выбора ненадлежащих целей и стратегий являются риски хозяйственной деятельности.Риск хозяйственной деятельности имеетболее широкое понятие, чем риск существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности. Риск хозяйственной деятельности может возникнуть вследствие какихлибо изменений или возникших сложностей в деятельности. Может также привести к риску инеспособность распознать необходимость внесения измененийв деятельность, которые могут произойти, в частности, в результате разработки нового вида продукции.Понимание аудитором рисков хозяйственной деятельности аудируемого лица повышает вероятность выявления рисков существенного искажения информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Однако в обязанность аудитора не входит выявление и оценка всех рисков хозяйственной деятельности.Не все риски хозяйственной деятельности обязательно ведут к рискам ее существенного искажения, однакобольшая их часть будетиметь финансовые последствия и, следовательно, оказывать влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность.Следствием этих рисков может стать риск существенного искажения однотипных операций, остатков по счетам бухгалтерского учета и случаев раскрытия информации на уровне предпосылок подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности и бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом.Риск хозяйственной деятельности, обусловленный сокращением числа клиентов, возникшийв результате произошедших слияний организаций отрасли, может повысить риск искажения оценки дебиторской задолженности. Однако тот же самый риск в сочетании со снижением спроса (потребностей рынка) может привести к более серьезным последствиям –рискунепрерывности деятельности аудируемого лица. Суждение аудитора о том, может ли риск хозяйственной деятельности привести к существенному искажению отчетности, выносится с учетом знания аудитором обстоятельств, в которых находится аудируемое лицо. Приведенные характеристики видов рисков, отражающие способы их влияния на искажение отчетности, позволяет осуществить их типологию по охвату подверженных им объектов бухгалтерского учета (рис. 1). Приведенная схема, являясь объединением двух способов классификациирисков, обеспечивает возможность соотнесения типов и видов рисков и их систематизации по нескольким признакам.
Рис.1. Развернутая схема систематизации рисков
существенного искажения отчетности [5]
На наш взгляд, если считать общим аудиторским рискомриск выражения аудитором ненадлежащего мнения о проаудированной отчетности[6], то его можно рассматривать как взаимодействие нескольких факторов:–риск наличия в бухгалтерской отчетности существенных искажений;–риск того, что какиелибо из имеющихся в бухгалтерской отчетности искажений не будут выявлены в ходе проверки.С практической точки зрения перечисленные факторы вызывают риск, который можно разбить на три компонента:–хозяйственный риск (или в прежнем понимании –неотъемлемый риск);–риск контроля (или риск средств контроля);–риск необнаружения.При этом хозяйственный и контрольный риск являются источниками наличия в бухгалтерской отчетности существенных искажений, в совокупности составляя риск существенного искажения бухгалтерской(финансовой) отчетности. Риск необнаружения –компонент, зависящий от особенностей конкретного аудиторского задания и от компетентности проверяющего, увеличивает общий профиль аудиторского риска и является обязательным предметом анализа и управления со стороны аудитора.В соответствии с этим риск,существенного искажения отчетности в понимании Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности№8 органично встраивается в систему общего аудиторского риска (рис. 2).
Рис. 2.Факторы и компоненты аудиторского риска [5]
Таким образом, мы пришли к выводу, что на основе выявленных рисков существенного искажения бухгалтерской отчетности определяются объем и характер дельнейших аудиторских процедур. И хотя сами по себе процедуры оценки рисков не обеспечивают аудитора достаточными надлежащими доказательствами, в соответствии с которыми он формирует свое мнение, они позволяют направить аудитору свои усилия в отношении наиболее рискованных областей, что, безусловно, повышает эффективность его работы. Все обнаруженные ошибки, а также недостатки системы бухгалтерского учета по возможности должны быть исправлены после отражения аудитором этих фактов в своей рабочей документации и передачи ее руководству аудируемого лица.Следует отметить,что значимость правильно организованного и эффективного процесса оценки иуправления аудиторским риском определяетсяопасностью предъявления претензий клиентами и другими сторонами, заинтересованными в результатах аудита и утратой безупречнойделовой репутации, которая в соответствии с п. 2ст.18 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008г. №307ФЗ является обязательным требованием к членству аудиторской организациив саморегулируемой организации аудиторов[7].
Ссылки на источники1.Санникова, М.О., Санников, А.С. Об эволюции концепций и принципов аудита в контексте развития общественных отношений[Текст] / М.О.Санникова, А.С.Санников// Аудитор. –2014. –№ 11 (237). –С.3236.2.Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности», утверждено постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. (в редакции постановления Правительства РФ от 19 ноября2008 г. №863) [Электронный ресурс]. –Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс». –[Дата обращения 15.02.2016]. 3.Сквирская, Е.Л. Последние изменения стандартов аудиторской деятельности: внедрение рискориентированных подходов к аудиту [Электронный ресурс] / Е.Л.Сквирская // Финансовые и бухгалтерские консультации. –2009. –№1. –Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс». –[Дата обращения 15.02.2016].4.Смоленкова, Н.В. Аудиторский риск: вопросы определения в системе рисков аудиторской деятельности [Текст] / Н. В. Смоленкова // Аудит и финансовый анализ. –2015. –№ 1. –С.189198.5.Санникова, М.О. Основы аудита [Текст]: учебник для студентов высших учебных заведений (Рекомендован УМО вузов России по образованию в области финансов, учета и мировой экономики в качестве учебника для студентов высших учебных заведений, обучающихся по направлению подготовки 080100 "Экономика" (уровень бакалавриата и магистратуры)) / М. О. Санникова. –Саратов : Буква, 2015. –301 с.6.Коновалова, Н.В. Аудиторский риск: вопросы оценки и управления [Текст] / Н.В.Коновалова // Аудит и финансовый анализ. –2010. ‒ №5. –С. 174182. 7.Федеральный закон«Об аудиторской деятельности» от30 декабря 2008г. №307ФЗ [Электронный ресурс]. –Доступ из справочноправовой системы «КонсультантПлюс».–[Дата обращения 15.02.2016].
