Inga MansyrovaВ экономике маржинальный анализ имеет репутацию практического инструмента для принятия эффективных управленческих решений. Его специфика, определяемая делением затрат на постоянные и переменные, получила широкое применение на производственных предприятиях (например, в России маржинальный анализ практикуется в таких крупных компаниях, как ОАО «ЛУКОЙЛ», РАО «ЕЭС России», ОАО «Газпром», ПАО «Пензмаш»).
Маржинальный анализ стал основой системы «директ-костинг», которая была создана американским экономистом Д. Гаррисоном и получила в настоящее время широкое распространение во всех развитых экономиках, таких стран, как Германия, США, Великобритания, Япония, Канада и другие.
Анализ безубыточности (маржинальный анализ) используется с целью:
1) вычислить порог рентабельности – критическое значение объема продаж, цены, постоянных затрат, при заданной величине которых финансовый результат будет равен нулю;
2) определить степень влияния различных параметров на изменение размера прибыли; как результат – разработка эффективного подхода к вопросам управления процессом планирования и формирования суммы прибыли;
3) вычислить объем продаж, гарантирующий получение установленного объема прибыли;
4) более точно рассчитать зону безубыточности (зону безопасности) предприятия;
5) установить максимально эффективный вариант управленческого решения относительно корректировки ассортимента продукции, технологии производства, производственной мощности, вариантов оборудования, ценовой политики, комплектующих деталей и прочего с целью максимизации прибыли и уменьшения затрат.
Маржинальный анализ базируется на анализе соотношения «объем – затраты – прибыль». Его проведение основывается на соблюдении следующих условий:
- все издержки можно разделить на две части: постоянные и переменные;
- постоянные издержки являются неизменными. Они не зависят от объема реализации (производства) продукции, т. е. характеризуются постоянством в пределах всего диапазона деловой активности компании, который формируется исходя из объемов спроса на продукцию предприятия и его производственной мощности;
- переменные издержки растут пропорционально увеличению объема реализации (производства) продукции;
- запасы готовой продукции являются неизменными, т. е. объем производства продукции можно считать равным объему продаж в данный период времени.
Важнейшей категорией анализа безубыточности выступает маржинальный доход. Маржинальный доход на весь объём продукции равняется разности между объемом выручки от реализации товара и совокупными переменными затратами:
M = S – V,
где S – выручка от реализации товара, услуг;
V – валовые переменные затраты.
Маржинальный доход также часто определяют как сумму покрытия, т. е. часть выручки, которая покрывает постоянные издержки и формирует прибыль компании. Чем выше маржинальный доход, тем скорее будет превышен размер постоянных издержек и тем быстрее предприятие выйдет на положительный финансовый результат своей деятельности (начнёт получать прибыль) [1].
Удельный маржинальный доход (маржинальный доход на единицу продукции) рассчитывается по формуле:
m = (S – V) / Q = p – v,
где Q – объём реализации товара (в натуральном выражении);
p – цена единицы продукции;
v – переменные затраты на единицу продукции.
Расчет данного показателя позволяет проанализировать возможность получения прибыли от продажи различной продукции предприятия, оценить целесообразность производства и реализации продукции разных видов.
Если удельный маржинальный доход отрицательный, то можно сделать вывод, что выручка от реализации не покрывает даже переменных издержек. Продолжать производить такую продукцию нецелесообразно, это может привести к росту убытка предприятия.
Также маржинальный анализ характеризуется такой категорией, как запас финансовой прочности (ЗФП), которая определяется как разница между уже существующим объемом выпуска и объемом выпуска, присутствующим в точке безубыточности. Ее вычисление (ЗФП) интересно в плане вопроса о том, насколько прочным является предприятие, не страшен ли ему кризис и других финансовых нюансов.
Из приведенных выше характеристик становится очевидным, что, говоря о маржинальном анализе, речь прежде всего идет об анализе производственного или торгового предприятия, то есть организации, которая занимается материальным производством (торговлей). Это подтверждается также множеством научных работ и статей на эту тему. Например, в учебнике «Комплексный анализ хозяйственной деятельности предприятия» Г. В. Савицкая рассматривает маржинальный анализ в контексте производственного предприятия [2]. Аналогично в учебном пособии «Анализ финансовых результатов предприятия» Э. И. Крылов и В. М. Власова рассматривают круг вопросов, связанных с общеметодическим подходом к анализу взаимосвязи объема производства, прибыли и точки безубыточности [3]. Однако, на наш взгляд, методика маржинального анализа обладает гораздо большим потенциалом, позволяющим применять ее во всех отраслях, в том числе в сфере услуг. Определенный опыт применения данной методики, в частности, в телекоммуникационной сфере содержится в работах О. А. Митяевой [4–6]. В рамках данной статьи рассмотрим данный подход с позиции полезности для повышения конкурентоспособности ИТ-компании.
В данной статье мы рассмотрим, как можно применить методику маржинального анализа для принятия эффективных управленческих решений в целях повышения конкурентоспособности ИТ-компании, занимающейся разработкой программного обеспечения и оказанием консалтинговых услуг в части оптимизации бизнес-процессов посредством внедрения систем электронного документооборота.
Сфера электронного документооборота и EDI – Electronic data interchange – в России начала развиваться в начале 2000-х годов, когда количество EDI-проектов можно было пересчитать по пальцам. Однако требования XXI века выработали потребность в развитии данной сферы, и к настоящему времени ни одну крупную торговую сеть, ни одну серьезную логистическую компанию нельзя представить без использования EDI и электронного документооборота. Такая потребность вызвала и рост числа компаний-провайдеров электронного документооборота и, соответственно, рост конкуренции в этой сфере. Чтобы остаться на плаву в условиях жесткой конкуренции, компаниям необходимо использовать все возможные инструменты для повышения собственной эффективности. Одним из таких инструментов может стать методика маржинального анализа.
ИТ-компании имеют свои особенности ведения хозяйства. В первую очередь необходимо отметить невещественность деятельности. Традиционные методы учета и экономического анализа не позволяют получить полную картину состояния коммерческой компании. В условиях интенсивного роста инновационных компаний обязательным условием становится разработка методов и нормативов адекватного отражения хозяйственной деятельности, в частности учета доходной части бюджета компании. Корректное отражение движения доходов компаний, работающих на рынках информационных технологий, снизит вероятность потери прибыли, позволит сократить убытки, приведет к росту эффективности хозяйственной деятельности фирмы в средне- и краткосрочной перспективе [7].
Следует учитывать и такую особенность: в ИТ-компании менеджмент для принятия оперативных решений, базирующихся на достоверной информации, остро нуждается в системном подходе к учету доходов. При этом важно понимать, что информационно-технологическая специфика функционирования современных компаний, оказывающих услуги в сфере IT, обязывает иметь несколько альтернатив вероятных решений, способных повлиять на деятельность фирмы и ее результаты для различных условий внутренней и внешней среды.
Обязательным условием ведения учета доходов компаний данной сферы является наличие детальных данных по таким показателям, как прибыль, доход по каждому виду деятельности и точных данных по иным аналитикам. Анализ именно этих данных позволяет принять решение о необходимости развития конкретного продукта, прекращения какого-либо вида деятельности или приостановления оказания определенной услуги.
Анализ литературных источников и накопленного опыта по вопросам организации учета доходов предприятий IT- сферы выявил проблемы корректной организации процесса учета, а также показал полное отсутствие каких-либо комплексных исследований на данную тему.
Опытным путем было установлено, что разные компании информационного комплекса используют разные методики отражения доходов от основных видов деятельности (оказания услуг). Это объясняется отсутствием четких методических рекомендаций по планированию, калькуляции и учету себестоимости оказываемых услуг, по порядку признания выручки от их оказания. Решением данной проблемы может стать только утверждение на государственном уровне вышеназванных методических рекомендаций.
Среди позитивных моментов ведения учета доходов на предприятиях, оказывающих услуги в сфере IT, можно отметить положительную динамику применения комплексных многофункциональных программных средств учета финансовых операций (Oracle, SAP и другие).
Оказание услуг в описываемой отрасли базируется на заключении договора возмездного оказания услуг, согласно которому заказчиком выступает пользователь услуг, а исполнителем – ИТ-компания. При этом по договору предусмотрено открытие лицевого счета с целью зачисления на него абонентской платы, то есть данный лицевой счет выступает в роли аналитического счета, используемого для аккумулирования расчетной информации.
Так как учет доходов предприятия предполагает рассмотрение внутренних и внешних признаков, то в качестве внутреннего признака может выступать вид оказываемых услуг, а в качестве внешнего – номер лицевого счета заказчика.
Данные, выгруженные из информационной системы учета компании по лицевым счетам заказчиков, свидетельствуют, что бухгалтерия компании должна производить итоговые расчеты по начислению доходов по счету «Продажи».
Также важным моментом в части разработки методических рекомендаций по учету доходов компаний, работающих в сфере информационных технологий, является вопрос учета разной величины скидок, которые персонально определяются для каждого заказчика услуг. Такой порядок определения скидок значительно повышает конкурентоспособность компании на рассматриваемом рынке. С другой стороны, скидка является уменьшением заявленной цены продажи. В связи с этим встает методологический вопрос о возможности бесплатного получения части оказываемых услуг.
В связи с этим корректному оформлению скидки следует уделить особое внимание. Договор при наличии данного условия должен быть составлен таким образом, чтобы цена оказания услуги признавалась равной новой цене с учетом скидки. Это позволит не допустить ошибочного толкования получения покупателем части услуги бесплатно.
Еще одна стратегическая особенность ведения учета в компаниях, оказывающих услуги в области информационных технологий, является переход практически всех хозяйствующих субъектов на Международные стандарты финансовой отчётности (МСФО). Актуальность этого вопроса возрастает в свете регулярного привлечения компанией иностранных инвестиций. Как уже отмечалось ранее, оказание IT-услуг характеризуется невещественным характером объекта сделки. Для Международных стандартов финансовой отчётности основными критериями для учета активов такого вида выступают:
- отсутствие материальной формы,
- наличие контроля и получение выгод от использования актива,
- возможность идентифицировать актив.
В связи с этим проблемы возникают с организацией учета затрат на создание таких активов. Компания должна учитывать большое количество факторов, в частности наличие юридических ограничений использования актива, период использования актива и т. д. При этом учет всех факторов правового и экономического характера определяет срок полезного использования. Данная проблема имеет важное стратегическое значение также для учета доходов будущих периодов компаний, работающих на рынке IT-услуг, в частности, потому, что продукты и услуги исследуемых компаний подвержены частным изменениям, внедрению инноваций.
Один из значимых принципов учета расходов и доходов по информационно-технологическим услугам в настоящее время уже реализован. Речь идет о ведении раздельного учета по ряду аналитических критериев, в частности: вид расхода/дохода, вид услуги, элемент связи, подразделение и т. д. Раздельная аналитика позволяет избежать неточностей ведения бухгалтерского учета и помогает менеджменту предприятия получить достоверные данные о рентабельности той или иной услуги. Методические указания по бухгалтерскому учету в компаниях, оказывающих услуги в сфере информационных технологий, должны базироваться на данном принципе.
Также значимость вопроса организации учета расходов и доходов в компаниях инновационной сферы подтверждается при исчислении налога на прибыль и решении других вопросов налогообложения. Например, ст. 259 НК РФ дает право компаниям данной сферы при исчислении налога на прибыль уменьшать налоговую базу в случае понесенных затрат, связанных с приобретением ЭВМ, по мере ввода нового оборудования в эксплуатацию. При этом следует отметить, что это право предоставляется только предприятиям, соответствующим требованиям пп. 7 и 8 ст. 241 НК РФ. Подчеркнем, что пренебрегать такой возможностью компаниям инновационной сферы не стоит, так как других налоговых льгот для компаний, оказывающих IT-услуги, практически не предусмотрено.
Как можно использовать методику маржинального анализа в компании-провайдере услуг EDI и ЭДО? Данные компании характеризуются тем, что перечень услуг и сервисов быстро растет и меняется. Иначе говоря, в таких компаниях стремятся к тому, чтобы «продуктовый ассортимент» соответствовал потребностям экономики и удовлетворял их, отвечал на вызовы времени и запросы законодательства. Например, Приказом ФНС России от 05.03.2012 № ММВ-7-6/138@1 были утверждены электронные форматы счетов-фактур. Это стало мотивом для EDI-провайдеров к реализации данных типов документов в системах электронного документооборота. Аналогичный пример можно привести с ФЗ от 22.05.2003 № 54-ФЗ (ред. от 03.07.2016) «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа», который определил возможности для ИТ-компаний стать операторами фискальных данных: многие ИТ-компании устремились получить разрешение на право называться ОФД и оказывать соответствующие услуги. Эти факты говорят о гибкости ИТ-компаний в плане реализации новых услуг и сервисов. Очень важно в таких условиях «не прогореть», стремясь быть в авангарде передовых технологий. Необходимо проводить оперативный анализ всех оказываемых услуг, разрабатываемых программ и реализуемых проектов.
На наш взгляд, рационально проводить маржинальный анализ в разрезе каждого вида проекта (услуги/продукта). Данная методика позволит быстро реагировать на изменения условий на рынке и станет инструментом оперативного управления компанией.
Методика расчёта маржинального дохода включает в себя следующие этапы:
- Определяется средняя цена реализации конкретного вида услуги (сервиса) по итогам анализируемого периода (как правило, один месяц).
- Формируется перечень и структура переменных издержек на объём продаж (реализации) за рассматриваемый период.
- Рассчитываются валовые переменные издержки (в денежном выражении).
- Определяется сумма переменных издержек на анализируемый объём разработок и доля каждой статьи затрат в итоговом показателе.
- Рассчитывается себестоимость оказания услуги (сервиса) в человеко-часах.
- Определяется разница между ценой продажи и себестоимостью оказания услуги (маржинальный доход).
Результат расчёта маржинального дохода по видам оказываемых услуг (сервисов) – информация для принятия управленческих решений по конкретному проекту. Приведём пример принятия управленческих решений по проекту с отрицательным маржинальным доходом:
- Исключение данного проекта из перечня оказываемых услуг.
- Повышение цены продажи на данный вид услуги (сервиса).
- Снижение или оптимизация структуры себестоимости.
- Снижение объёма продаж до минимально необходимого (в случае, когда компании важно оказывать весь комплекс услуг).
- Признание убытка по данному виду услуги (сервиса). Учёт отрицательного маржинального дохода в качестве затрат на продвижение других проектов.
- Повышение цены продажи на другие услуги (сервисы) (например, наиболее рентабельные).
Таким образом, мы увидели, что маржинальный анализ имеет большой потенциал удобного инструмента для оперативного и эффективного управления ИТ-компанией. Методика маржинального анализа универсальна и применима практически в любой сфере. Преимуществом данной методики является ее практичность и гибкость, возможность использования в оперативном режиме для поддержания и повышения конкурентоспособности компании.